Нормы Указа № 488, перешедшие в НК
Указ № 488 [1] отменен. Это прямо прописано в абз. 2 п. 3 Указа № 151 [2].
Бизнес терпеливо ждал обещанной отмены одиозного Указа № 488 почти полгода после предпринятых неудачных попыток его переписать.
Однако до принятия Указа № 151 1 января 2019 г. бизнес неожиданно для себя обнаружил в новой редакции НК [3] п. 4 ст. 33 |*|, который позволяет задним числом корректировать налоговые обязательства плательщика, в т.ч. в случае, когда проверкой будет установлено, что основной целью сделки (хозяйственной операции) являлась «налоговая выгода».
При этом открытыми остались вопросы:
– о самой корректировке, так как НК не содержит положений о порядке налогообложения в таких ситуациях;
– о том, что делать плательщикам с хозяйственными операциями в бухгалтерском и налоговом учете, которые они сами отразили и по которым налоги уже исчислены.
Ведь в период действия Указа № 488 последний вопрос никак не разрешался: уплаченные плательщиком налоги никак не учитывались при налоговых корректировках по правилам Указа № 488, что приводило фактически к двойному налогообложению в отношении одного и того же объекта (выручки либо стоимости товара). Иногда в ситуациях, когда субъект произвел налогообложение отраженной хозяйственной операции в порядке, установленном законодательством, затем получил уведомление налогового органа или предписание органов финансовых расследований (ОФР), произвел самостоятельно налоговые корректировки по Указу № 488, уплатив налоги в бюджет, впоследствии возникал вопрос о налогообложении кредиторской задолженности, которая осталась неисполненной по первоначально отраженной в учете операции по приобретению товара. То есть по истечении срока исковой давности по хозяйственной операции, которая уже была откорректирована по правилам Указа № 488, плательщик должен был уплатить в третий раз налог на прибыль.
Вместе с тем перенесение в НК норм, аналогичных нормам Указа № 488 |*|, не решило проблемы, подобные описанным выше. В то же время до принятия Указа № 151 бизнес надеялся, что применение п. 4 ст. 33 НК будет более справедливым и что правоприменители в лице контролирующих органов будут исходить в первую очередь из основных принципов налогообложения, закрепленных в новой редакции ст. 2 НК: законности налогообложения, презумпции добросовестности, справедливости налогообложения.
Однако положения подп. 1.1 и 1.2 п. 1 Указа № 151 только подтвердили подозрения бизнеса, что отмена Указа № 488 всего лишь иллюзия.
В какие еще законодательные акты перешли нормы Указа № 488?
Часть норм Указа № 488 материализовалась в двух законодательных актах:
– в Указе № 87 [4].
В Указ № 87 включили нормы о составлении органами финансовых расследований заключений об установлении оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК (аналог подп. 1.12-1 п. 1 Указа № 488), а также о направлении информации контрагентам субъектов, в отношении которых составлено заключение, с предложением самостоятельно произвести корректировку налоговой базы (аналог подп. 1.12-2 п. 1 Указа № 488);
– в Указе № 510 [5].
В Указе № 510 изменилась редакция:
Таким образом, с принятием Указа № 151 можно констатировать, что порядок работы ОФР не меняется.
Следовательно, проблема, которая беспокоила бизнес «при жизни» Указа № 488, не разрешилась с его отменой, а трансформировалась в другие законодательные акты.
Что делать, если законодатель ввел новые правила, но забыл определить порядок их применения?
Антиуклонительные нормы, направленные на противодействие именно незаконной и агрессивной минимизации налоговых обязательств, существуют практически во всех развитых странах. Однако важным моментом применения и включения таких норм в законодательство являются разъяснение правил игры и указание периода, с которого те или иные действия и фактические обстоятельства деятельности плательщика будут рассматриваться как налоговое нарушение.
В нашем национальном варианте бизнесу сейчас остается уповать на желание и готовность контролирующих органов, которые наделены правом применять п. 4 ст. 33 НК, использовать в своей деятельности принцип добросовестности субъектов и справедливости налогообложения (т.е. в каждом конкретном случае устанавливать, был ли в результате той или иной операции причинен ущерб интересам бюджета с учетом исполненных плательщиком налоговых обязательств).
Также у бизнеса остается надежда на справедливое судебное разбирательство по результатам материалов проверок, которые теперь уже, очевидно, будут производиться по п. 4 ст. 33 НК. Возможно, именно суд возьмет теперь на себя бремя справедливого применения положений ст. 33 НК, и в скором времени субъекты смогут проанализировать обзоры судебной практики, чтобы сориентироваться.
