Обороты по безвозмездной передаче объектов в 2018 г. являлись объектом для исчисления НДС. Исключение составляли:
– обороты, не признаваемые реализацией. Поскольку объектом обложения НДС являются только обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, обороты, не признаваемые реализацией, не облагаются НДС. Такие обороты перечислены в ст. 31 НК-2018 [1];
– обороты, не признаваемые объектом обложения |*|. Они перечислены в п. 2 ст. 93 НК-2018.
Справочно: безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав признается их передача без оплаты и освобождение от обязанности их оплаты (п. 1 ст. 31 НК-2018).
В отношении оборотов по безвозмездной передаче установлена особенность вычета НДС: суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – активы), приходящиеся на обороты по безвозмездной передаче этих активов, подлежат вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, независимо от того, облагается ли эта безвозмездная передача НДС (п. 15 ст. 107 НК-2018).
Для целей выполнения данного условия с 2016 г. в форму налоговой декларации (расчета) по НДС внесена стр. 9-1, в которой отражаются обороты по безвозмездной передаче, не признаваемые реализацией или объектом налогообложения, но участвующие в распределении налоговых вычетов по удельному весу, поскольку сумма «входного» НДС по таким оборотам также включена в распределяемую по удельному весу сумму налоговых вычетов.
Безвозмездная передача, не признаваемая реализацией
Ситуация 1
Имущество передано правопреемнику в результате реорганизации
Безвозмездная передача имущества организации |*| ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации не признается реализацией, а значит, НДС исчислять не нужно (подп. 2.1 п. 2 ст. 31 НК-2018).
* О безвозмездной передаче объектов, не признаваемой объектом обложения НДС
В 2018 г. спорным являлся вопрос о необходимости отражения оборота по передаче имущества правопреемнику в стр. 9-1 налоговой декларации по НДС для соблюдения условия, установленного в п. 15 ст. 107 НК-2018, поскольку сумма НДС по такому имуществу в свое время была включена в состав налоговых вычетов.
Пункт 15 ст. 107 НК-2018 не содержит исключения для такого случая безвозмездной передачи имущества. Вместе с тем данную передачу, по мнению автора, нельзя в полной мере рассматривать как дарение, поскольку имеют место отношения правопреемства. Кроме того, не заключаются традиционные для безвозмездной передачи договоры дарения, спонсорской помощи.
Так, согласно ст. 219 ГК [2] эти понятия (дарение и правопреемство) разделены: право собственности на имущество, которое имеет собственник, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.
В случае же реорганизации юридического лица право собственности на принадлежавшее ему имущество переходит к юридическим лицам – правопреемникам реорганизованного юридического лица (ст. 54 ГК).
В 2019 г. этот вопрос решен в НК-2019 [3].
Так, норма п. 15 ст. 107 НК-2018 продублирована в п. 15 ст. 133 НК-2019.
Исходя из п. 15 ст. 133 НК-2019, особый порядок вычета НДС, установленный данным пунктом, не применяется в отношении сумм НДС по имуществу, безвозмездно передаваемому организацией ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации. А значит, эти обороты не нужно отражать в налоговой декларации по НДС для цели распределения налоговых вычетов по удельному весу.
Ситуация 2
Имущество безвозмездно передано больнице
Не является реализацией безвозмездная передача имущества (работ, услуг) Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц (подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК-2018).
Если имущество передается безвозмездно органам государственного управления, их территориальным подразделениям, местным исполнительным и распорядительным органам, то для реализации права на неисчисление НДС не требуется документ, подтверждающий полномочия на принятие получателем такого имущества.
Для принятия решения о возможности применения норм подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК-2018 при безвозмездной передаче имущества не государственным органам, а иным юридическим или физическим лицам организации, оказывающей безвозмездную спонсорскую помощь, рекомендуется до ее оказания запрашивать у юридических или физических лиц, выступающих получателями такой помощи, подтверждение полномочий на приобретение имущества в государственную собственность (письмо МНС Республики Беларусь от 29.07.2014 № 2-2-10/3151 «О рассмотрении обращения»).
Справочно: перечень республиканских органов государственного управления и иных государственных организаций, подчиненных Правительству Республики Беларусь, перечень департаментов с правами юридического лица в центральных аппаратах государственных органов утверждены Указом Президента Республики Беларусь от 05.05.2006 № 289 «О структуре Правительства Республики Беларусь».
Кроме того, интересы Республики Беларусь уполномочены представлять:
– Комитет государственного контроля Республики Беларусь (Указ Президента Республики Беларусь от 27.11.2008 № 647 «О некоторых вопросах деятельности органов Комитета государственного контроля Республики Беларусь»);
– Следственный комитет Республики Беларусь (Закон Республики Беларусь от 13.07.2012 № 403-З «О Следственном комитете Республики Беларусь»);
– Национальный статистический комитет Республики Беларусь (Указ Президента Республики Беларусь от 26.08.2008 № 445 «О некоторых вопросах органов государственной статистики»);
– Государственная инспекция охраны животного и растительного мира при Президенте Республики Беларусь (Указ Президента Республики Беларусь от 21.05.2012 № 237 «О некоторых вопросах Государственной инспекции охраны животного и растительного мира при Президенте Республики Беларусь») и др.
Таким образом, если у больницы имеются полномочия на принятие имущества в собственность Республики Беларусь (что на практике встречается не часто), то даритель не облагает НДС оборот по безвозмездной передаче |*|. Такой оборот нужно отразить в стр. 9-1 налоговой декларации по НДС, если по подарку имеется (имелась) сумма «входного» НДС и она была отражена в составе общей суммы налоговых вычетов.
* Бухучет и налогообложение операций по безвозмездной передаче здания дочернему унитарному предприятию
В случае, когда у больницы отсутствуют полномочия на принятие имущества в собственность Республики Беларусь, даритель должен исчислить НДС по такой передаче имущества.
В 2019 г. ситуация упростилась, поскольку не признается объектом обложения НДС безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая оплату счетов за приобретенные и переданные товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права бюджетным организациям здравоохранения, образования, культуры, физкультуры и спорта (подп. 2.5.5 п. 2 ст. 115 НК-2019).
По аналогии с льготой по налогу на прибыль, применявшейся в 2018 г. (подп. 1.2 п. 1 ст. 140 НК-2018), тот факт, что одаряемый является бюджетной организацией, по мнению автора, должен подтверждаться соответствующим информационным письмом одаряемого.
Ситуация 3
Безвозмездно переданы эксплуатирующей организации затраты на строительство инженерных сетей
Безвозмездная передача в государственную собственность объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, осуществляется без наличия документов, удостоверяющих государственную регистрацию прав на них, на основании акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, и документов, подтверждающих завершение их строительства и соответствие проектной документации (подп. 1.9 п. 1 Указа № 72 [4]).
Созданные в процессе строительства объекта наружные инженерные сети и сооружения заказчик, застройщик передает специализированным эксплуатационным организациям или принимает к бухгалтерскому учету в качестве отдельных объектов основных средств (пп. 42 и 43 Инструкции № 10 [5]).
Инженерные сети и сооружения на баланс эксплуатационных организаций передаются как сумма затрат по их строительству.
Учитывая изложенное, безвозмездная передача заказчиком на баланс эксплуатирующих организаций, находящихся в республиканской либо коммунальной собственности, созданных объектов транспортной и инженерной инфраструктуры не признается объектом обложения НДС независимо от того, имелось ли решение местных органов власти на такую передачу (прием), поскольку необходимость и порядок такой передачи установлены Указом № 72.
В 2019 г. в подп. 2.7.8 п. 2 ст. 31 НК-2019 конкретно указано, что не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездная передача объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, в государственную собственность в виде затрат в порядке, определенном Президентом Республики Беларусь.
В отношении необходимости отражения такого оборота в налоговой декларации по НДС отметим следующее.
В п. 15 ст. 107 НК-2018 указано, что положения этой статьи не применяются в отношении сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе активов, приходящихся на затраты по созданию безвозмездно передаваемых в собственность государства объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества.
Следовательно, безвозмездная передача затрат на строительство объекта инженерной инфраструктуры эксплуатирующей организации не отражается в налоговой декларации по НДС.
Важно! При этом необходимо соблюдать иное условие вычета НДС, изложенное в п. 4 ст. 107 НК-2018: суммы НДС, приходящиеся на затраты по созданию плательщиком безвозмездно передаваемых в собственность государства объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, принимаются к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам, а не как по основным средствам.
Подробно о применении этого условия вычета см. письмо МНС Республики Беларусь от 25.11.2016 № 2-1-10/02241 «О принятии к вычету сумм НДС по затратам при создании безвозмездно передаваемых объектов инженерной инфраструктуры».
