Министерство архитектуры и строительства Республики Беларусь рассмотрело вопросы, изложенные в обращении Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 18.08.2014 № 2-1-9/2122, и в пределах своей компетенции сообщает следующее.
Участники строительной деятельности определены Гражданским Кодексом Республики Беларусь (далее – ГК), Законом Республики Беларусь от 05.07.2004 № 300-З "Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь" (далее – Закон), Правилами заключения и исполнения договоров строительного подряда, утвержденными постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 15.09.1998 № 1450 (в редакции постановления Совета Министров Республики Беларусь от 30.06.2011 № 875) (далее – Правила № 1450).
В соответствии со статьей 1 Закона подрядчик в строительной деятельности – юридическое или физическое лицо, в том числе индивидуальный предприниматель, имеющее право на осуществление архитектурной, градостроительной и строительной деятельности и заключившее договор строительного подряда с заказчиком, застройщиком, инженером (инженерной организацией) в целях осуществления этой деятельности.
В соответствии со статьей 660 ГК если из акта законодательства или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.
В соответствии с пунктом 3 Правил № 1450 субподрядчик – лицо, заключившее с генеральным подрядчиком договор о выполнении отдельных видов строительных работ.
Иные участники строительства законодательством не поименованы. Порядок определения генподрядчиком и субподрядчиком выручки и затрат при исполнении договора строительного подряда определен Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договору строительного подряда, утвержденной постановлением Минстройархитектуры от 30.09.2011 № 44 (далее – Инструкция № 44).
В соответствии с пунктом 8 Инструкции № 44 в бухгалтерском учете подрядчика доходы по договору строительного подряда отражаются при признании выручки от реализации по методу начисления – по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности".
В соответствии с пунктом 21 Инструкции № 44 стоимость строительных работ, выполненных субподрядными организациями и принятых к оплате генеральным подрядчиком до их сдачи заказчику, учитывается генеральным подрядчиком по договорной стоимости записью по дебету счета 20 "Основное производство", субсчет "Работы, выполненные субподрядными организациями", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в составе незавершенного строительного производства и не включается в себестоимость строительных работ, выполненных генеральным подрядчиком. После приемки заказчиком работ, выполненных субподрядными организациями, их стоимость списывается с кредита счета 20 "Основное производство", субсчет "Работы, выполненные субподрядными организациями", в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
В соответствии с пунктом 22 Инструкции № 44 стоимость строительных работ, выполненных субподрядными организациями и принятых в отчетном месяце генеральным подрядчиком совместно с заказчиком, в сумме, не превышающей договорную стоимость этих работ для заказчика, отражается генеральным подрядчиком записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Разница между договорной стоимостью работ, выполненных субподрядными организациями, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и субподрядчиком, и договорной стоимостью этих же работ, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и заказчиком, отражается на счете 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности" или 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности".
Таким образом, в бухгалтерском учете генерального подрядчика выручка отражается по стоимости работ, выполненных собственными силами.
Основанием для составления приведенных выше записей являются:
– акт сдачи-приемки выполненных строительных работ формы С-2 или С-2а, подписанный заказчиком и составленный отдельно на работы, выполненные собственными силами генерального подрядчика, и на работы, выполненные субподрядными организациями (данный порядок разъяснен письмом Минстройархитектуры от 23.01.2012 № 11-1-34/67 "О порядке применения и заполнения отдельных форм первичных учетных документов"), – при расчетах за выполненные работы на основании актов формы С-2 или С-2а;
– акт сдачи-приемки выполненных строительных работ формы С-26 или С-2в на общую стоимость работ, предъявленную генеральным подрядчиком заказчику, и приложенных к нему расчетов стоимости работ, выполненных собственными силами генерального подрядчика и субподрядными организациями, определенной исходя из количества работ, выполненных каждым исполнителем, и стоимости этих видов работ по условиям договора, заключенного между генеральным подрядчиком и заказчиком, – при расчетах за выполненные работы на основании актов формы С-26 и С-2в. Подписание заказчиком расчетов стоимости работ, выполненных собственными силами генерального подрядчика и силами субподрядных организаций, зависит от условий заключенного договора подряда.
Вышеприведенные нормы пунктов 21 и 22 Инструкции № 44 не распространяются на субподрядные и иные организации. Выручка этих организаций определяется в соответствии с общими правилами, установленными Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102.
В бухгалтерском учете субподрядной организации выручка признается в размере стоимости работ, отраженной в акте сдачи-приемки выполненных работ, предъявленном субподрядчиком генеральному подрядчику, с одновременным включением стоимости работ, выполненных привлеченной организацией, в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).
В бухгалтерском учете иной организации выручка признается в размере стоимости работ, отраженной в акте сдачи-приемки выполненных работ, предъявленном субподрядчику, с одновременным включением стоимости работ, выполненных привлеченной организацией, в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).
Первый заместитель Министра А.В. Кручанов
Письмо опубликовано 26 января 2015 г. на сайте МНС.
