В Налоговом кодексе РБ (далее – НК) сказано, что при налогообложении прибыли не учитываются выручка и затраты, связанные с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного собственника (ст. 127 НК).
Кроме того, в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп. 4.9.4 п. 4 ст. 128 НК).
Как ни парадоксально это звучит, вопрос, который следует обсудить, касается налогообложения операций по передаче имущества в пределах одного собственника.
Нормы НК, в которых говорится о том, что получение имущества в пределах одного собственника не образует облагаемого дохода, приведены выше. Обратимся сейчас к положениям ст. 35 НК. В этой статье указано, что дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием (далее – УП) собственнику его имущества, иной организацией (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим данному участнику (акционеру) долям (паям, акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения. К дивидендам приравниваются доходы, получаемые по соглашениям (долговым обязательствам), предусматривающим участие в прибылях.
Таким образом, исходя из норм ст. 128 НК передача имущества в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа не приводит к возникновению облагаемого дохода у получателя. В то же время положения ст. 35 НК разъясняют, что дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, который в свою очередь подлежит налогообложению.
Возникает вопрос: каким образом соотносятся между собой нормы ст. 128 и ст. 35 НК? В каком случае получение имущества может быть расценено как получение дивидендов (а это повлечет возникновение налоговых последствий), а в каком – как простая передача имущества в пределах одного собственника?
Ответов на эти вопросы законодательство, к сожалению, не дает. Получить их путем анализа существующих положений законодательства также невозможно.
Если рассмотреть данный вопрос на примере передачи основных средств, то в законодательстве, регулирующем бухгалтерский учет, можно обнаружить определенный ответ.
Обратимся к п. 50 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127. В нем сказано, что остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств, отраженнаяпо субсчету "Выбытие основных средств" счета 01"Основные средства", при безвозмездной передаче объектов основных средств организациям в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, а также объектов основных средств, находящихся в государственной собственности (республиканская или коммунальная собственность), между государственными унитарными предприятиями по решению собственника или уполномоченного им органа в порядке, установленном законодательными актами, списывается в дебет счета 83 "Добавочный фонд".
Однако не исключена и выплата дивидендов имуществом, в частности, путем передачи тех самых основных средств. В то же время представляется, что в таком случае источником все же будет прибыль предприятия. Подтверждение тому находится в ст. 35 НК, норму которой можно прочитать следующим образом: дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения. И хотя выражение "распределение прибыли" более присуще хозяйственным обществам, так как в УП прибыль не распределяется в виду наличия лишь одного собственника, все же следует признать, что с теоретической точки зрения дивиденды представляют собой прибыль юридического лица, выплачиваемую его участникам (собственнику).
Следовательно, можно предположить, что вопрос налоговых последствий зависит от источника: если это прибыль УП, то налоговые последствия у получателя возникают, если же прибыль не является источником, то и налоговые последствия не возникают.
Но это лишь предположение. Кроме того, неясно, каким образом поступать, если речь идет не об основных средствах, а о товарах, денежных средствах и т.д.
Если для отсутствия объекта налогообложения в качестве источника безвозмездной передачи используется добавочный фонд, то не возникнет ли у организаций соблазн пополнять этот фонд за счет прибыли? Каким образом оценивать такие операции с точки зрения налоговых последствий?
Рассмотрим, как налоговое законодательство регулирует вопросы безвозмездной передачи имущества в пределах одного собственника, когда собственником унитарного предприятия выступает физическое лицо.
Получение имущества от собственника не должно приводить к налоговым последствиям, так как согласно ст. 128 НК в этом случае не возникают подлежащие налогообложению внереализационные доходы. А вот в ситуациях при передаче имущества от УП собственнику законодательство о подоходном налоге уже не упоминает такого института, как "безвозмездная передача в пределах одного собственника".
В НК определено, что объектом обложения подоходным налогом с физических лиц не признаются доходы, полученные ими от унитарного предприятия, учреждения, крестьянского (фермерского) хозяйства, учредителем которого выступает это физическое лицо, в виде возврата имущества (стоимости доли имущества), ранее переданного данному унитарному предприятию, учреждению, крестьянскому (фермерскому) хозяйству. Такая норма приведена в подп. 2.27 п. 2 ст. 153 НК. При возврате физическому лицу денежных средств взамен ранее переданного имущества их сумма и стоимость имущества подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на день возврата денежных средств и на день передачи имущества.
Следовательно, можно предположить, что любые иные выплаты образуют доход, подлежащий налогообложению.
Такой подход видится вполне логичным, так как в этом случае имущество извлекается из хозяйственного оборота и может быть использовано на потребительские нужды.
Однако указанные налоговые правила сами по себе не исключают возможности безвозмездной передачи имущества в пределах одного собственника от УП физическому лицу, источником которой не является прибыль УП. То есть передача имущества может происходить не только в ходе выплаты дивидендов. Несмотря на то что и в том, и в другом случае возникают налоговые обязательства, они имеют разную природу.
Также не исключена передача имущества от УП физическому лицу, осуществляющему предпринимательскую деятельность. В таком случае имущество вполне может остаться вовлеченным в хозяйственный оборот. Соответственно можно поставить под сомнение налоговые обязательства, налагаемые на такое лицо при получении дохода.
В заключение отметим, что правовое регулирование отношений с участием юридических лиц такой организационно-правовой формы, как частное УП, в т.ч. и в сфере налогообложения, находится в стадии становления. Ежегодно законодательство в данной сфере совершенствуется, устраняются пробелы и противоречия, препятствующие нормальной деятельности УП. Хотелось бы надеяться, что данный процесс не будет останавливаться и этому вопросу будет уделяться достаточно внимания с тем, чтобы сформировать четкую и понятную правовую основу для такой организационно-правовой формы юридического лица, как частное УП.
