Какие документы могут быть истребованы налоговыми органами для подтверждения экономической обоснованности применяемой цены при совершении контролируемых сделок?
По требованию налоговых органов налогоплательщики обязаны составлять и предоставлять следующие виды документации, подтверждающей уровень цен по контролируемым сделкам:
1) документация, подтверждающая экономическую обоснованность примененной цены;
2) экономическое обоснование примененной цены.
Формы вышеуказанных документов установлены приложениями 23 и 24 к постановлению МНС Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 «Об исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин), иных платежей».
Истребовать у плательщика документацию, подтверждающую уровень цен, налоговый орган вправе при проведении проверок, но не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены анализируемые сделки. При проведении проверки, за исключением камеральной проверки, документацию могут потребовать только за проверяемый период. Это установлено п. 3 ст. 97 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК).
Налоговому органу предоставлено право потребовать у плательщика экономическое обоснование примененной цены по анализируемым сделкам, за исключением тех, по которым плательщик обязан представлять документацию. Экономическое обоснование плательщик представляет на основании уведомления налогового органа или по его запросу (п. 5 ст. 97 НК).
При проведении камерального контроля согласно п. 5 ст. 97 НК и части первой п. 8 ст. 79 НК экономическое обоснование примененной цены должно быть представлено не позднее 10 рабочих дней со дня направления уведомления налоговым органом. Уведомление по установленной форме направляется в электронном или письменном виде. Уведомление в письменной форме направляется заказным письмом с уведомлением о вручении плательщику или его представителю.
При проведении проверки экономическое обоснование согласно п. 5 ст. 97 и п. 2 ст. 79 НК представляется по письменному запросу должностного лица налогового органа, в котором должен быть установлен срок для представления документов и (или) информации (не менее 2 рабочих дней).
Всем организациям, которые подпадают под контроль трансфертного ценообразования (далее – ТЦО), рекомендуем разрабатывать полноценный пакет документации, не дожидаясь запроса налоговых органов. Это позволит быть подготовленными в случае получения запроса о представлении документации, а также поможет самой организации выявить отдельные критические аспекты применяемых цен и тарифов и своевременно их устранить.
Сделать это можно как самостоятельно, так и обратившись за помощью к сторонним специалистам, в т.ч. к аудиторам, юристам, в международные консалтинговые компании, имеющие необходимый опыт работы и доступ к коммерческим базам данных, без использования которых порой невозможно обосновать применяемые цены.
Предусмотрена ли административная ответственность за непредставление документации, обосновывающей уровень цен по контролируемым сделкам? Могут ли за это привлечь к ответственности главного бухгалтера?
Да, могут при определенных условиях.
Непредставление в установленный срок плательщиком, налоговым агентом, иным лицом в налоговый орган документов и иных сведений, которые они обязаны представлять в соответствии с налоговым законодательством, в т.ч. международным договором Республики Беларусь, или по запросу налогового органа для осуществления налогового контроля, в т.ч. совершенное должностным лицом юридического лица, влечет предупреждение или наложение штрафа в размере от 2 до 20 базовых величин (далее – БВ) (ч. 1 ст. 13.8 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях; далее – КоАП).
Представление плательщиком, налоговым агентом, иным лицом в налоговый орган документов по запросу налогового органа для осуществления налогового контроля, содержащих недостоверные данные, в т.ч. совершенное должностным лицом юридического лица, если это может повлиять на правильность применения налоговым органом налогового законодательства, влечет наложение штрафа в размере от 2 до 30 БВ (ч. 2 ст. 13.8 КоАП).
С 2019 г. отдельным налогоплательщикам разрешено не составлять документацию по ТЦО по сделкам, в отношении которых с налоговыми органами заключено соглашение о ценообразовании (ст. 98 НК).
К числу таких плательщиков, заключивших соглашение о ценообразовании, могут относиться налогоплательщики:
– включенные в перечень крупных плательщиков;
– совершившие анализируемые контролируемые сделки в сумме более 2 000 000 бел. руб. без учета НДС и акцизов.
Каков порядок определения выручки и затрат по анализируемым сделкам в целях правильного определения налоговой базы по налогу на прибыль?
Налоговые органы вправе провести контроль примененных цен по сделкам плательщика при формировании базы для исчисления налога на прибыль с белорусскими организациями и (или) физическими лицами – налоговыми резидентами Республики Беларусь. Если будет выявлено занижение налога на прибыль (завышение убытка) в связи с установлением условий анализируемой сделки, отличных от условий сопоставимых сделок, необходимо производить корректировку налоговой базы (суммы убытка). В настоящее время по правилам ТЦО корректируется налоговая база и соответственно сумма только налога на прибыль. Факт занижения суммы налога на прибыль либо завышения суммы убытка по анализируемой сделке устанавливается исходя из следующих составляющих:
– выручку (доход, прибыль) по сделке принимают в размере суммы выручки (дохода, прибыли), которая могла бы быть получена плательщиком в анализируемой сделке, но вследствие допущенного отличия не была получена;
– затраты (расходы) по сделке принимают в размере суммы затрат (расходов), которые должны были быть понесены плательщиком в анализируемой сделке, но вследствие имеющегося отличия были им понесены в ином размере (часть первая п. 4 ст. 87 НК).
При выявлении занижения суммы налога на прибыль или завышения суммы убытка следует производить корректировку налоговой базы налога на прибыль или суммы убытка. Плательщик вправе самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и доплатить налог на прибыль (часть первая п. 5 ст. 87 НК).
Какие методы определения рыночных цен могут подтвердить соответствие либо несоответствие цены анализируемой сделки рыночной цене?
Определение выручки (доходов, прибыли), которая могла бы быть получена сторонами анализируемой сделки, но не получена вследствие отличия коммерческих и финансовых условий этой сделки от таких же условий сопоставимой сделки, возможно с применением следующих методов определения рыночных цен:
– метод сопоставимых рыночных цен (ст. 92 НК);
– метод цены последующей реализации (ст. 93 НК);
– затратный метод (ст. 94 НК);
– метод сопоставимой рентабельности (ст. 95 НК);
– метод распределения прибыли (ст. 96 НК).
Допускается использование комбинации двух и более методов.
Налоговый орган осуществляет контроль соответствия цены рыночной цене в анализируемой сделке с использованием примененного плательщиком метода определения рыночных цен, за исключением случаев, когда налоговый орган обоснует, что примененный плательщиком метод не позволяет наиболее точно определить рыночную цену применительно к анализируемой сделке. В этом случае налоговый орган вправе применить иной метод определения рыночных цен (п. 6 ст. 91 НК).
При выборе метода определения рыночных цен надо учитывать следующие условия (п. 2 ст. 91 НК):
– функции организации при совершении анализируемой сделки, используемых активов и понесенных рисков;
– степень сопоставимости анализируемой сделки и сопоставляемой сделки, включая точность корректировок, произведенных для устранения различий между сделками (если таковые применяются);
– наличие полной и достоверной информации, необходимой для применения выбранного метода определения рыночных цен.
Если существует возможность применения (п. 3 ст. 91 НК):
– метода сопоставимых рыночных цен или любого другого метода, – применяется метод сопоставимых рыночных цен;
– метода цены последующей реализации, или затратного метода, или метода сопоставимой рентабельности, или метода распределения прибыли, – применяется метод цены последующей реализации.
При невозможности использования метода сопоставимых рыночных цен, метода цены последующей реализации выбираются другие методы (часть вторая п. 3 ст. 91 НК).
Результаты корректировки налоговой базы по налогу на прибыль и подлежащая доплате плательщиком в результате такой корректировки сумма налога на прибыль за проверяемый налоговый период должны быть отражены налоговым органом в акте проверки и решении по акту проверки |*|.
* Информацию о последствиях ошибок и возникновении налога на прибыль
Какие условия необходимо учитывать при обосновании налогооблагаемой прибыли при сопоставлении анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) с одной или несколькими сопоставляемыми сделками?
Коммерческие и финансовые условия анализируемой и сопоставляемой сделок считаются сопоставимыми, если различия между ними:
– не оказывают существенного влияния на финансовый результат сделки;
– могут быть устранены путем корректировки условий и (или) финансовых результатов анализируемой или сопоставляемой сделок (на суммы таможенных пошлин, транспортных расходов, официальный курс белорусского рубля по отношению к иностранным валютам, установленный Нацбанком Республики Беларусь, индекс цен и др.).
Для определения сопоставимости анализируемой и сопоставляемой сделок, а также для осуществления при необходимости корректировок их коммерческих и финансовых условий надо учитывать следующие составляющие:
1) характеристики сделки, оказывающие влияние на ценообразование: количество товаров, объем выполняемых работ (оказываемых услуг); условия платежей; курс иностранной валюты, примененной в сделке, по отношению к белорусскому рублю или другой валюте и его изменение; условия распределения прав и обязанностей между сторонами сделки; размер обычных надбавок или скидок к цене товаров (работ, услуг), в т.ч. скидок, обусловленных сезонными и иными колебаниями потребительского спроса, потерей товарами качеств и иных потребительских свойств, окончанием срока хранения (годности, реализации), сбытом неликвидных товаров и т.д.;
2) функции, осуществляемые сторонами сделки: производство товаров; осуществление оптовой или розничной торговли товарами; функции по ремонту, гарантийному обслуживанию; продвижение на новые рынки товаров (работ, услуг), маркетинг, реклама; хранение товаров; транспортировка товаров; осуществление контроля качества и др.;
3) анализ материальных и нематериальных активов в распоряжении сторон для исполнения сделки: денежные средства, имущественные права, используемые стороной сделки в целях получения выручки (прибыли, дохода);
4) анализ рисков, оказывающих влияние на условия сделок: производственный риск, включая неполную загрузку производственных мощностей; изменения рыночных цен на приобретаемые материалы и выпускаемую продукцию вследствие изменения экономической конъюнктуры, курса иностранной валюты по отношению к белорусскому рублю или другой валюте, кредитные риски и т.д.;
5) характеристики рынка товаров (работ, услуг): географическое место расположения рынка товаров (работ, услуг) и его величина; наличие конкуренции на рынке товаров (работ, услуг) и конкурентоспособность продавцов и покупателей на нем; предложение и спрос на рынке товаров (работ, услуг), а также покупательная способность потребителей; уровень развития производственной и транспортной инфраструктуры.
В случае отсутствия или недостаточности информации о рыночных ценах или рыночных показателях рентабельности по сопоставимым сделкам могут быть использованы данные бухгалтерской и (или) финансовой отчетности организаций, осуществляющих сопоставимую деятельность.
Справочно: сопоставимость деятельности организаций по отношению к анализируемой стороне сделки рекомендовано определять с учетом видов экономической деятельности, предусмотренных общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утвержденным постановлением Госстандарта Республики Беларусь от 05.12.2011 № 85 «Об утверждении, введении в действие общегосударственного классификатора Республики Беларусь», а также международными классификаторами видов деятельности.
Среди показателей, которыми можно руководствоваться при сопоставлении деятельности организаций, выделим следующие:
– величина чистых активов не является отрицательной по данным бухгалтерской и финансовой отчетности по состоянию на 31 декабря последнего года из нескольких лет, за которые рассчитываются показатели рентабельности;
– организация не имеет убытков от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по данным ее бухгалтерской и финансовой отчетности более чем в одном году из нескольких лет, за которые рассчитываются показатели рентабельности;
– организация не участвует прямо и (или) косвенно в другой организации с долей такого участия более 20 % или не имеет в качестве учредителя (участника) организацию с долей прямого участия более 20 % и т.д.
Организация проанализировала эффективность заключенных внешнеторговых сделок со взаимозависимым лицом в 2019 г. и приняла решение самостоятельно сделать корректировку налоговой базы по налогу на прибыль и доплатить налог.
Будет ли начислена пеня на сумму доначисленного налога на прибыль?
За налоговые периоды 2019–2022 гг. в случае самостоятельной корректировки налога на прибыль и в случае корректировки, проведенной налоговыми органами, предусмотрено освобождение от пеней.
Данное условие применимо, если уплата откорректированной суммы налога на прибыль произведена не позднее 5 дней со дня представления в налоговый орган декларации по налогу на прибыль.
Исключение – корректировки налога на прибыль при проведении налоговым органом проверок по поручениям органов уголовного преследования по возбужденному уголовному делу, руководителей (их заместителей) органов уголовного преследования и судов по находящимся в их производстве делам (п. 11 ст. 4 Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З).
Справочно: для отражения сумм откорректированного налога на прибыль в налоговую декларацию по налогу на прибыль в 2019 г. добавлена специальная стр. 24.2 «налог на прибыль, в том числе к уплате в соответствии с главой 11 НК».
