Из письма в редакцию:
"Наша организация (вид деятельности – оптовая торговля) планирует арендовать у индивидуального предпринимателя офисное помещение, подлежащее капитальному ремонту. Согласно оценке территориальной организации по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним стоимость помещения для целей исчисления налога на недвижимость по состоянию на 1 января 2013 г. составляет 53 млн. руб.
Возникают следующие вопросы:
1) как в бухгалтерском учете отразить полученное в аренду помещение?
2) как правильно учесть в бухгалтерском и налоговом учете затраты по проведению капитального и текущего ремонта арендованного помещения, если такой ремонт будет проводиться с привлечением подрядной организации?
3) возникают ли у организации налоговые обязательства по земельному налогу (земельный участок предоставлен индивидуальному предпринимателю) и налогу на недвижимость? Как исчислить налоги и отразить их в бухгалтерском учете? Можно ли в договоре аренды оговорить вопросы налогообложения?
С уважением, бухгалтер Ирина Павловна"
Что следует знать при заключении договора аренды
Вначале напомним основные моменты, которые следует учитывать при заключении договора аренды.
По договору аренды капитального строения (здания, сооружения), изолированного помещения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору капитальное строение (здание, сооружение), изолированное помещение. Данное правило применяется также к аренде части капитального строения (здания, сооружения), изолированного помещения, если иное не предусмотрено законодательством (ст. 621 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК)).
При этом полученный в аренду объект недвижимости продолжает оставаться в собственности арендодателя, т.е. стоимость этого объекта с баланса арендодателя не списывается.
Справочно: передачу капитального строения (здания, сооружения), изолированного помещения арендодателем и принятие его арендатором осуществляют по передаточному акту или иному документу о передаче, подписываемому сторонами. Договор аренды этих объектов заключают в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами (ст. 622, п. 1 ст. 626 ГК).
Отмечу, что несоблюдение формы договора аренды капитального строения (здания, сооружения), изолированного помещения влечет его недействительность.
Теперь перейдем к вопросу отражения объектов аренды в бухгалтерском учете.
Основные средства, полученные в аренду (за исключением финансовой аренды (лизинга) в соответствии с законодательством), учитывают на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26)).
Справочно: аналитический учет по забалансовому счету 001 ведут по арендодателям, ссудодателям и отдельным объектам основных средств.
Эти основные средства, учтенные на забалансовом счете 001, отражают по стоимости, указанной в договорах аренды (п. 79 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)).
Поскольку у организации имеется оценка стоимости помещения, проведенная территориальной организацией по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним, то в договоре аренды в качестве стоимости офисного помещения целесообразно указать такую оценочную стоимость.
Не забудьте определить в договоре условия проведения ремонтов
Зачастую взятое в аренду помещение до начала его использования по прямому назначению требует проведения того либо иного вида ремонта. В таких случаях условие о том, за счет какой стороны будут производиться капитальный ремонт, реконструкция, модернизация арендованного имущества, следует обязательно оговорить в договоре аренды.
Напомню, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законодательством или договором аренды.
В свою очередь арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет его текущий ремонт и нести расходы на его содержание, если иное не установлено законодательством или договором аренды (пп. 1, 2 ст. 587 ГК).
Обращаю внимание, что от того, предусмотрено либо нет данное условие в договоре аренды, зависит отнесение расходов на ремонт на затраты организации, учитываемые при налогообложении.
Справочно: капитальный ремонт объекта строительства – совокупность работ, в т.ч. строительно-монтажных, пусконаладочных, и мероприятий по восстановлению утраченных в процессе эксплуатации и (или) улучшению конструктивных, инженерных, технических, эстетических качеств объекта строительства, осуществляемых путем восстановления, улучшения и (или) замены отдельных конструкций, деталей, инженерно-технического оборудования, элементов объекта строительства.
Текущий ремонт объекта – совокупность работ, в т.ч. строительно-монтажных, пусконаладочных, и мероприятий по предупреждению износа, устранению мелких повреждений и неисправностей, улучшению эстетических качеств объекта (ст. 1 Закона РБ от 05.07.2004 № 300-З "Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь").
Перейдем к налоговому учету и напомним основополагающий принцип учета затрат.
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Таким образом, если в соответствии с условиями договора аренды арендатор обязан производить за свой счет текущий, а также капитальный ремонт (в случаях, определенных договором аренды) арендованного имущества, то он может включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, расходы по произведенному капитальному и текущему ремонтам.
В торговой организации расходы на ремонт отражают на счете 44 "Расходы на реализацию"
Что касается бухгалтерского учета, то фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признают расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены (п. 20 Инструкции № 26).
Поскольку Ваша организация занимается оптовой торговлей, следует использовать счет 44, который предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ, услуг (п. 35 Инструкции № 50).
Справочно: в организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, на счете 44 отражают расходы на транспортировку товаров, оплату труда, содержание зданий, сооружений, инвентаря, хранение, подработку и упаковку товаров, рекламу и другие аналогичные по назначению расходы.
Произведенные организацией расходы, связанные с реализацией продукции, товаров, выполнением работ, оказанием услуг, отражают по дебету счета 44 и кредиту соответствующих счетов. Суммы, учтенные на счете 44, списывают с этого счета в дебет счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности". При этом аналитический учет по счету 44 ведут по статьям расходов и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации.
Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признают в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены (п. 32 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102).
На основании изложенного единовременные затраты в виде ремонтных работ офисного помещения торговой организации, произведенные с привлечением подрядной организации, списывают как издержки обращения того месяца, в котором они произведены.
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете вышеуказанных операций (см. табл. 1):
Таблица 1
Земельный налог уплачивает индивидуальный предприниматель, а налог на недвижимость – организация
Сразу скажу, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины), а также обладающие установленными НК признаками налогов, сборов (пошлин) иные взносы и платежи, не предусмотренные НК либо установленные в ином порядке, чем это определено Конституцией, НК, принятыми в соответствии с ним законами, регулирующими вопросы налогообложения, актами Президента (п. 2 ст. 2 НК).
Другими словами, плательщик того либо иного налога определяется в соответствии с налоговым законодательством и в договоре аренды вопросы налогообложения оговаривать не нужно, поскольку никаких расхождений с нормами НК в определении плательщика налога в договоре аренды предусмотрено быть не может.
Определим порядок уплаты земельного налога и налога на недвижимость.
Плательщиками земельного налога признают организации и физических лиц, у которых земельные участки на территории Республики Беларусь находятся на праве постоянного или временного пользования, пожизненного наследуемого владения или частной собственности (п. 1 ст. 192 НК). Порядок уплаты земельного налога регламентирован гл. 18 НК и не предусматривает перехода статуса плательщика земельного налога при сдаче помещений в аренду.
Поэтому в рассматриваемой ситуации плательщиком земельного налога будет являться индивидуальный предприниматель, которому выделен земельный участок.
Что касается налога на недвижимость, то его плательщиками признают организации и физических лиц с учетом особенностей, установленных ст. 184 НК. Так, по капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям, расположенным на территории Республики Беларусь и взятым организациями в аренду у физических лиц (как признаваемых, так и непризнаваемых налоговыми резидентами РБ), плательщиком считают организацию-арендатора (п. 1 ст. 184 НК).
При этом напомню, что индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей. Поэтому при аренде объектов обложения налогом на недвижимость у индивидуальных предпринимателей применяются положения п. 1 ст. 184 НК (п. 1 ст. 19 НК).
Таким образом, если организация берет в аренду помещение у физического лица, в т.ч. у индивидуального предпринимателя, плательщиком налога на недвижимость по этому помещению является организация.
Внимание! Организации при заключении с физическим лицом договоров аренды капитального строения (здания, сооружения), его части в течение 30 дней с даты заключения таких договоров обязаны представить в налоговые органы по месту постановки на учет их копии (п. 3 ст. 189 НК).
Учтите, что порядок определения налоговой базы по арендованным у физических лиц зданиям, сооружениям отличается от общеустановленного порядка.
Так, налоговую базу налога на недвижимость в отношении капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, расположенных на территории Республики Беларусь и взятых организациями в аренду у физических лиц, определяют исходя из стоимости таких капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, указанной в договорах аренды, но не менее стоимости этих капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, определенной исходя из их оценки:
– по оценочной стоимости капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, определенной территориальными организациями по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним по обращениям собственников на 1 января текущего года;
– указанной в заключении об оценке (по рыночной стоимости) капитальных строений (зданий, сооружений), их частей на 1 января текущего года, выданной оценщиком (индивидуальным предпринимателем либо работником индивидуального предпринимателя или юридического лица), имеющим свидетельство об аттестации оценщика на право проведения независимой оценки соответствующего вида объекта оценки;
– произведенной в ином порядке, установленном Президентом (п. 2 ст. 187 НК).
Поскольку в рассматриваемой ситуации индивидуальный предприниматель предоставил арендатору оценку стоимости помещения территориальной организации по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним по состоянию на 1 января 2013 г., то ее и следует принимать в качестве налоговой базы налога на недвижимость.
Годовую сумму налога на недвижимость организации исчисляют как произведение налоговой базы и налоговой ставки в размере 1 % (п. 2 ст. 189 НК). При этом местные Советы депутатов имеют право увеличивать (уменьшать) ставку налога, но не более чем в 2 раза (ст. 188 НК).
Теперь рассмотрим, когда следует уплатить налог на недвижимость.
При приобретении организациями в течение года капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, либо возникновении капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, а также признании плательщиками налога на недвижимость отдельных организаций, в т.ч. бюджетных, на основаниях, указанных в ст. 184 НК, годовая сумма налога на недвижимость увеличивается на суммы налога на недвижимость, исчисленные исходя из остаточной стоимости приобретенных либо возникших капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, а также остаточной стоимости капитальных строений (зданий, сооружений), их частей при признании плательщиками налога на недвижимость отдельных организаций, в т.ч. бюджетных, на 1-е число 1-го месяца квартала, следующего за кварталом, в котором имело место такое приобретение (возникновение, признание плательщиками налога на недвижимость), и ставки налога на недвижимость, рассчитываемой на основании годовой ставки пропорционально числу полных кварталов, оставшихся до окончания текущего календарного года (п. 7 ст. 189 НК).
Значит, если договор аренды с индивидуальным предпринимателем будет заключен, например, в марте 2013 г., то организация будет признана плательщиком налога на недвижимость в отношении арендованного здания с 1 апреля 2013 г. и должна будет исчислить его в вышеуказанном порядке.
Справочно: суммы налога на недвижимость включают в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, кроме сумм налога на недвижимость, исчисленных со стоимости зданий и сооружений сверхнормативного незавершенного строительства (ст. 190 НК).
Как уже было отмечено ранее, в организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, затраты показывают на счете 44. Исходя из этого исчисление и уплату налога на недвижимость в организации отражают следующими бухгалтерскими записями (см. табл. 2):
Таблица 2
Надеюсь, мои разъяснения помогли Вам.
Искренне Ваша, Ольга Павловна
