Ситуация
Заказ аннулирован
В силу экономической нецелесообразности заказчик организации отказался от выполнения заказа на стадии его изготовления.
Была проведена инвентаризация остатков незавершенного производства по аннулированным заказам. По итогам инвентаризации выявлено следующее:
– стоимость материалов, переданных в производство, но не подвергавшихся обработке, – 5 478 руб.;
– стоимость полуфабрикатов, годных для использования при изготовлении других видов продукции, – 1 899 руб.;
– стоимость материалов, прошедших переработку и непригодных для использования при изготовлении других видов продукции, – 4 514 руб., комиссия определила стоимость таких материалов по цене их дальнейшего использования – 200 руб.;
– заработная плата рабочих – 1 488,12 руб.
Как правильно отразить в учете сумму возмещения убытка по аннулированному заказу? Какие налоги организация должна уплатить в этом случае?
Рассмотрим сложившуюся ситуацию. К сожалению, исполнение договора может стать невыгодным для любой из его сторон. В этом случае стороны вправе прекратить обязательства досрочно, расторгнув договор по соглашению (п. 1 ст. 420 ГК [1]).
В таких обстоятельствах убытки несут обе стороны сделки. Кратко напомним особенности проведения инвентаризации незавершенного производства (НЗП).
Инвентаризация НЗП
Инвентаризация НЗП проводится не ранее 1 ноября (абз. 2, 3 п. 7 Инструкции № 180 [2]).
Особенность проведения инвентаризации |*| НЗП связана с тем, что в состав НЗП могут входить как активы (сырье, материалы, полуфабрикаты), подвергшиеся частичной переработке, так и иные затраты. Поэтому процесс инвентаризации НЗП зависит от специфики технологических процессов, применяемых на конкретном производственном предприятии.
Напомним, что в организациях, занятых промышленным производством, в ходе инвентаризации необходимо также выявить остаток НЗП по аннулированным заказам и по заказам, выполнение которых приостановлено (п. 68 Инструкции № 180 ).
При инвентаризации НЗП в зависимости от специфики и особенностей производства перед началом инвентаризации необходимо сдать на склады все неиспользованные и не подвергавшиеся обработке материалы, забракованные детали, приобретенные детали и полуфабрикаты, а также все детали, узлы и агрегаты, обработка которых в данном цехе закончена. Сырье, материалы и приобретенные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, в опись незавершенного производства не включаются, а инвентаризируются и фиксируются в отдельных описях.
После инвентаризации материалы, непригодные для дальнейшего использования, должны учитываться в бухгалтерском учете по цене их дальнейшего возможного использования.
Возмещение расходов по аннулированному заказу
В приведенной ситуации договор был расторгнут на стадии его исполнения, когда организация уже понесла затраты на изготовление заказа (стоимость сырья, материалов, зарплата производственных рабочих).
При наличии уважительных причин, если иное не установлено договором, заказчик может в любое время до сдачи ему работы отказаться от договора подряда, уплатив подрядчику часть установленной цены за работу, выполненную до получения уведомления об отказе заказчика от договора. Заказчик также обязан возместить подрядчику убытки, причиненные прекращением договора, в пределах разницы между частью цены, выплаченной за выполненную работу, и ценой, определенной за всю работу (п. 4 ст. 669 ГК ).
Поскольку в рассматриваемой ситуации аванс не был получен, то организация-исполнитель должна предъявить к возмещению сумму образовавшихся в результате аннулирования заказа расходов. Порядок предъявления претензии устанавливается законодательством или договором (часть вторая п. 2 ст. 10 ГК ).
Заказчик рассматривает претензию в месячный срок со дня ее получения, если иной срок не установлен законодательством или договором, а также письменно уведомляет заявителя претензии о результатах рассмотрения претензии.
Бухгалтерский учет расходов по аннулированному заказу
Расходы по аннулированным производственным заказам учитываются в составе прочих расходов по текущей деятельности того отчетного периода, в котором они были произведены (часть вторая п. 32 Инструкции № 102 [3]).
Первоначально расходы по аннулированным заказам учитываются на соответствующих счетах учета затрат (20, 23, 29) (пп. 23, 26, 30 Инструкции № 50 [4]).
В данной ситуации выпуск продукции был прекращен таким образом, что на счете 20 осталась стоимость НЗП, которая была определена при проведении инвентаризации.
На дату признания заказчиком предъявленной суммы возмещения |*| она включается в состав прочих доходов по текущей деятельности и отражается на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (абз. 10 п. 13 Инструкции № 102 ; п. 70 Инструкции № 50 ). При этом расчеты по признанным заказчиком расходам учитываются на субсчете 76-3 «Расчеты по претензиям» счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. 59 Инструкции № 50 ).
Если заказчик расходы компенсирует, суммы возмещения отражаются на субсчете 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» (пп. 13 и 26 Инструкции № 102 ).
Отражение операции в бухгалтерском учете будет следующим (см. таблицу).
Налоговый учет затрат по аннулированному заказу
В налоговом учете расходы по аннулированным производственным заказам признаются на дату их отражения в бухгалтерском учете.
Расходы по аннулированному заказу для целей налога на прибыль |*| учитываются во внереализационных расходах.
* Актуальные вопросы учета доходов и расходов при исчислении налога на прибыль
Если заказчик их компенсирует, то суммы возмещения при налогообложении прибыли будут учитываться во внереализационных доходах. Такие доходы отражаются на дату их поступления независимо от способа возмещения убытков (п. 1, часть вторая п. 2, подп. 3.6 п. 3 ст. 174 НК [5]).
При заполнении декларации по налогу на прибыль такие доходы и расходы отражают по стр. 4.1 «Внереализационные доходы» и стр. 4.2 «Внереализационные расходы» разд. I части I соответственно.
В рассматриваемой ситуации организация не должна исчислять НДС при получении средств в рамках возмещения убытка.
Справочно: для целей обложения НДС реализацией работ признается выполнение работ одним лицом для другого лица на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на результаты выполненных работ или формы сделки (часть первая п. 1 ст. 31 НК ).
В данной ситуации работы не выполнены, а результат незавершенного производства не реализован. Следовательно, отсутствуют оборот по реализации работ и объект обложения НДС (подп. 1.1 п. 1 ст. 115 НК ).
