Виды налогооблагаемых доходов, оказанных посредством интернет-технологий
Перечень доходов, облагаемых налогом на доходы, содержится в п. 1 ст. 189 НК [1] и является ограничительным.
Белорусские организации, приобретающие у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Беларуси, услуги посредством интернет-технологий, должны знать, что под налогообложение подпадают такие доходы, как:
– доходы от деятельности по обработке данных и размещению информации: услуги по обработке данных, веб-хостинг (включая комплексные услуги по размещению и управлению веб-сайтами), комплексные услуги по обработке данных и составлению на основе этих данных специализированных отчетов, услуги по вводу и обработке данных, включая услуги по управлению базами данных, услуги по хранению данных, обеспечение доступа к базам данных, предоставление места и времени для рекламы в Интернете;
– доходы от деятельности веб-порталов по функционированию веб-сайтов, использующих поисковые системы в целях создания и ведения обширных баз данных интернет-адресов и содержания в формате, обеспечивающем легкий поиск информации (подп. 1.14 п. 1 ст. 189 НК).
Перечисленные доходы облагаются налогом на доходы по ставке 15 % (подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК);
– иные доходы, не поименованные в подп. 1.14 п. 1 ст. 189 НК, но которые имеют отношение к услугам, оказанным посредством интернеттехнологий.
Таковыми могут быть роялти, консультационные, посреднические услуги и пр. Как правило, ставка налогообложения этих видов доходов по НК также равна 15 %.
Если международным соглашением предусмотрены более льготные условия налогообложения, то применяются нормы этого соглашения
При выплате указанных доходов обязанности по исчислению и перечислению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы и представлению декларации по налогу на доходы |*| исполняют белорусские организации, которые приобретают статус налоговых агентов, в порядке, установленном ст. 193 НК.
* Последствия камерального контроля деклараций по налогу на доходы
Если иное предусмотрено международными соглашениями, то применяются нормы международного соглашения (п. 2 ст. 5 НК).
В этом случае иностранная организация или ее налоговый агент представляют в белорусский налоговый орган подтверждение о наличии постоянного местонахождения в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения (далее – подтверждение о резидентстве), заверенное компетентным органом иностранного государства (п. 1 ст. 194 НК).
Три случая из практики
Рассмотрим вышеизложенное на ситуациях.
Ситуация 1
Резидент оплатил нерезиденту доступ к электронной базе данных
Белорусская организация заключила с российской организацией договор по предоставлению доступа к электронной базе данных (далее – ЭБД), которая содержит информационные ресурсы в области техники и технологии. Доступ к базе данных платный, он производится по предоплате. Ознакомление с ресурсами ЭБД в режиме онлайн осуществляется бесплатно. Если информация представляет интерес, ее можно скачать на электронные носители за плату, предварительно перечислив определенные суммы на счет российской компании. Оплата производится за предоставление права на использование информации из ЭБД согласно условиям договоров с правообладателями на эту информацию, которые ее там разместили.
В данной ситуации белорусской организации необходимо уплатить налог на доходы в отношении доходов, получаемых иностранной организацией:
– за обеспечение доступа к базам данных;
– предоставление авторских прав и лицензий.
Национальным законодательством в отношении этих доходов предусмотрена ставка налога в размере 15 %, Соглашением с Россией [2] – преференции, которые можно применить при наличии подтверждения о резидентстве российской организации.
Приведем обоснование такого ответа.
Доходы иностранной организации за обеспечение доступа к базам данных являются объектом обложения налогом на доходы по ставке 15 % (подп. 1.14 п. 1 ст. 189 НК).
Сама база данных может являться самостоятельным объектом авторского права (абз. 3 части второй п. 5 ст. 6, часть первая п. 1 ст. 14 Закона № 262-З [3]), если выполняются требования, оговоренные в Законе № 262-З (к примеру, база данных должна быть создана творческим трудом автора (или авторов); существовать в объективной форме и др.).
Авторам результатов интеллектуальной деятельности принадлежат в отношении этих результатов личные неимущественные и имущественные права (п. 1 ст. 982 ГК [4]).
Кроме того, автору, как обладателю имущественных прав, принадлежит исключительное право правомерного использования объекта интеллектуальной собственности по своему усмотрению в любой форме и любым способом.
Имущественные права на объекты интеллектуальной собственности могут быть переданы другим лицам:
1) по договору уступки исключительных прав (ст. 984-1 ГК). В этом случае происходит отчуждение прав, т.е. смена собственника;
2) лицензионному договору |*|. Лицензиар предоставляет другой стороне (лицензиату) лишь разрешение использовать объект интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 985 ГК).
* Актуальные налоговые вопросы по лицензионным соглашениям при приобретении прав на программу ЭВМ
В определении объекта обложения налогом на доходы указан среди иных такой вид дохода, как вознаграждение за использование имущественных прав или предоставление права пользования имущественными правами на объекты авторского права, включая произведения литературы (к которым для целей налогообложения относятся в т.ч. компьютерные программы), другие произведения, относящиеся к объекту авторского права (подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК).
В рассматриваемой ситуации база данных является объектом авторского права и пользователям предоставляется имущественное право на использование вышеуказанной информации из ЭБД за плату.
Иными словами, в нашей ситуации происходит передача имущественных прав, поэтому такое вознаграждение облагается по НК налогом на доходы по ставке 15 %.
Международным соглашением предоставляются определенные преференции по обоим видам доходов.
В п. 1 ст. 7 Соглашения с Россией установлено, что прибыль российского предприятия облагается налогом в России, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в Беларуси через находящееся там постоянное представительство.
Поскольку в этой ситуации у российской компании нет постоянного представительства в Беларуси, то доходы российской организации за обеспечение доступа к базам данных освобождаются от налога на доходы в Беларуси.
Доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в Республике Беларусь и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в Российской Федерации, облагаются налогом в Республике Беларусь по ставке 10 % (пп. 2 и 3 ст. 11 Соглашения с Россией).
Предоставление льготы и пониженной ставки налога |*|*| происходит при условии представления подтверждения о резидентстве этой компании в России в белорусский налоговый орган.
Ситуация 2
Резидент оплатил нерезиденту услуги за размещение информации о товаре и белорусской организации на веб-сайте
Для продвижения своих товаров белорусская организация заключила договор с польской компанией на оказание услуг этой компанией по размещению в Интернете веб-сайта, содержащего рекламную информацию о товаре и белорусской организации, и по управлению им. За услуги белорусская организация выплатила польской компании вознаграждение.
Доходы за размещение и управление веб-сайтами, выплачиваемые польской компании, облагаются в нашей стране налогом на доходы по ставке 15 %.
Однако можно применить нормы п. 1 ст. 7 Соглашения с Польшей [5], которые предусматривают, что прибыль от коммерческой деятельности резидента Польши облагается налогом на прибыль в Республике Польша, если только получатель дохода не осуществляет деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.
В изложенной ситуации у польской компании отсутствует постоянное представительство |*| в Беларуси. При представлении в белорусский налоговый орган подтверждения о резидентстве польской компании в Польше возможно освобождение этой компании от уплаты налога на доходы.
* Особенности возникновения представительства при переработке давальческого сырья
Ситуация 3
При создании веб-сайта доходы не облагаются налогом на доходы, если при этом не возникают роялти
Иностранная организация оказывает белорусской организации услуги по разработке веб-сайта. У иностранной организации постоянного представительства в Беларуси нет. При разработке сайта создана компьютерная программа (программное обеспечение), имущественные права на которую должны быть переданы белорусской организации. Эта организация оформила права на созданный ей объект интеллектуальной собственности – компьютерную программу и передала эти права в полном объеме на неограниченный срок белорусской организации.
Белорусская организация не должна исчислять и упачивать налог на доходы.
Приведем обоснование нашего ответа.
Разработка веб-сайта в соответствии с ОКРБ 005-2011 [6] классифицируется в подклассе 62010 «Деятельность в области компьютерного программирования» и включает деятельность по разработке, модификации, тестированию и обеспечению технической поддержки программного обеспечения, в т.ч. разработку структуры и содержания компьютерных кодов и (или) написание компьютерных кодов, необходимых для создания и функционирования веб-сайтов.
Исходя из этого оказанные иностранной организацией услуги рассматриваются как услуги по разработке программного обеспечения. Результатом разработки явилась компьютерная программа, на которую у разработчика оформлены имущественные права.
Компьютерные программы являются результатом интеллектуальной деятельности и относятся к объектам авторского права (ст. 980, 992, подп. 10 п. 1 ст. 993 ГК, п. 5 ст. 6 Закона № 262-З).
Авторам результатов интеллектуальной деятельности принадлежат в отношении этих результатов в т.ч. имущественные права, которые могут передаваться другим лицам за плату или безвозмездно.
К договорам, предусматривающим передачу имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, относят:
1) договор уступки исключительных прав.
К договору, предусматривающему передачу исключительных прав другому лицу в полном объеме на весь срок действия исключительного права, применяются правила о договоре уступки исключительного права. Эти правоотношения регулируются ст. 984-1 ГК. В данном случае происходит отчуждение прав, т.е. смена собственника;
2) лицензионный договор.
К договору, предусматривающему предоставление исключительных прав в период его действия другому лицу на ограниченное время, применяются правила о лицензионном договоре, если иное не предусмотрено законом (п. 3 ст. 984 ГК).
По лицензионному договору сторона, обладающая исключительным правом на использование результата интеллектуальной деятельности (лицензиар), предоставляет другой стороне (лицензиату) разрешение использовать соответствующий объект интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 985 ГК).
Как указано выше, доходы иностранной компании от источников Республики Беларусь за использование имущественных прав или предоставление права пользования имущественными правами на объекты авторского права, включая компьютерные программы |*|, являются объектом обложения налогом на доходы в виде роялти (подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК).
Однако в нашей ситуации произошла передача имущественных прав в полном объеме на неограниченный срок белорусской организации, т.е. произошла смена собственника. Следовательно, у белорусской организации отсутствует обязанность по уплате налога на доходы.
