Принципиальных изменений в декларации по НДС по сравнению с формой, которая применялась в 2010 г., не произошло. Тем не менее остановимся на отдельных изменениях.
При представлении налоговой декларации (расчета) по НДС (далее – декларация по НДС) плательщик заполняет и включает в нее только те части, разделы и приложения, для заполнения которых у него имеются сведения. Такой порядок применялся и в 2010 г.
Так же, как и в 2010 г., в налоговых декларациях показатели отражаются в тысячах рублей с точностью до 3 знаков после запятой.
В условиях действия таможенного союза декларация по НДС заполняется с учетом требований Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе, подписанного в г. Москве 25 января 2008 г., и Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе, подписанного в г. Санкт-Петербурге 11 декабря 2009 г. (далее – Протокол по товарам).
ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НДС СОСТАВЛЯЕТСЯ НАРАСТАЮЩИМ ИТОГОМ
НДС относится к налогам, исчисляемым нарастающим итогом, так как согласно п. 1 ст. 108 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ) налоговым периодом по НДС признается календарный год, а отчетным – календарный месяц или календарный квартал. Уплата НДС при ввозе товаров из государств – членов Таможенного союза производится за месяц, в котором осуществлен ввоз товаров из этих государств.
Плательщики представляют в налоговые органы налоговую декларацию (расчет) не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Уплата НДС производится не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (пп. 2 и 3 ст. 108 НК РБ).
По товарам, ввезенным из государств – участников Таможенного союза, НДС уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем:
– принятия на учет импортированных товаров;
– срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга.
Такие нормы приведены в п. 7 ст. 2 Протокола по товарам.
ДОВЕРИТЕЛЬНЫЙ УПРАВЛЯЮЩИЙ СОСТАВЛЯЕТ 2 ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС
Доверительный управляющий с 2011 г. должен исчислять НДС по оборотам, возникающим в связи с доверительным управлением имуществом. НК РБ предусмотрел, что декларация по НДС по оборотам, возникающим в связи с доверительным управлением имуществом, составляется и представляется доверительным управляющим отдельно от иной осуществляемой им деятельности. При осуществлении доверительного управления по нескольким договорам по ним должна составляться и представляться единая налоговая декларация по НДС.
ЧАСТЬ I ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС
В разд. I части I налоговой декларации (расчета) по НДС отражаются налоговая база и начисленная сумма НДС. Остановимся подробнее на отдельных показателях.
Ставка НДС в размере 24 % может быть применена в 2011 г.
В стр. 1 отражаются обороты по реализации товаров, которые облагаются НДС по ставке 24 %. Напомним, что ставка НДС в размере 24 % применялась при реализации на территории Республики Беларусь и при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь сахара белого (код ТН ВЭД 1701 99 100), а также при поступлении сумм, увеличивающих налоговую базу при реализации сахара белого до 1 января 2011 г. Поскольку в 2011 г. еще может быть применена ставка НДС в размере 24 % по такому сахару, отгруженному в 2010 г., в разд. I декларации по НДС предусмотрена соответствующая строка.
Если плательщик определяет момент фактической реализации "по оплате" и получает оплату в 2011 г. или в 2011 г. истекает 60 дней по сахару, отгруженному в 2010 г., то применяется ставка НДС в размере 24 %.
В разд. I декларации исключена строка, в которой отражалась налоговая база по операциям, облагаемым НДС по ставке 15,25 %. Это привело к смещению строк, и операции, облагаемые НДС по нулевой ставке, отражаются в стр. 7, а не в стр. 8, как было до 2011 г.
Для подтверждения ставки НДС в размере 0 % в налоговую инспекцию представляется только заявление
В стр. 7 отражаются обороты по реализации объектов, облагаемые НДС по ставке 0 % на основании представленных в налоговый орган иимеющихся у плательщика документов, подтверждающих обоснованность применения данной ставки НДС. Перечень таких документов приведен в ст. 102 НК РБ.
Для подтверждения ставки НДС в размере 0 % при экспорте товаров в государства – члены Таможенного союза в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией требуется представить только заявление (п. 7 ст. 102 НК РБ). Для обоснования применения нулевой ставки НДС в 2011 г. не требуется выписки банка, подтверждающей поступление выручки на счет экспортера.
При получении в 2011 г. документов, требовавшихся в 2010 г. для применения нулевой ставки НДС по товарам (работам давальческой переработки), оборот по реализации которых был отражен в налоговой декларации по НДС за отчетные периоды 2010 г. с налогообложением по общеустановленной ставке НДС, в налоговой декларации по НДС за отчетные периоды 2011 г. отражается оборот по нулевой ставке НДС с одновременным уменьшением оборота по общеустановленной ставке НДС. Подтверждение нулевой ставки НДС в таких случаях производится на основании документов, требовавшихся в 2010 г., однако в налоговый орган представляется только заявление.
Обороты по реализации объектов отражаются в стр. 7 не ранее отчетного периода, в котором наступает момент фактической реализации, определяемый в соответствии со ст. 100 НК РБ. В 2011 г. по сравнению с 2010 г. установление момента фактической реализации изменению не подвергалось.
Пример*
Предприятие отражает выручку "по оплате". Продукция отгружена в Россию 24 января 2011 г. Документы, подтверждающие применение нулевой ставки НДС, имеются в наличии в феврале 2011 г., но оплата от покупателя поступила только в мае 2011 г. Оборот с применением нулевой ставки НДС может быть отражен только в декларации за январь – март 2011 г., поскольку в марте наступил срок фактической реализации (60 дней со дня отгрузки при непоступлении выручки).
__________________________
* Пример составлен редакцией.
Правопреемник реорганизованной организации может применить нулевую ставку
С 1 января 2011 г. урегулирован порядок применения нулевой ставки НДС правопреемниками реорганизованных организаций. Для ее подтверждения в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые были осуществлены реорганизованной организацией и по которым на момент завершения реорганизации не применена ставка НДС в размере 0 %, правопреемником представляются в налоговый орган по месту постановки на учет документы, в т.ч. с реквизитами реорганизованной организации, подтверждающие обоснованность применения ставки НДС в размере 0 % по таким операциям (п. 9 ст. 102 НК РБ).
Отражение в декларации этих оборотов по реализации товаров (работ, услуг) производится правопреемником в порядке, установленном в п. 2 ст. 102 НК РБ с учетом срока, определенного законодательством для подтверждения фактического вывоза товаров за пределы Республики Беларусь (60 дней – при вывозе товаров за пределы Таможенного союза или 180 дней – при вывозе товаров в государства – члены Таможенного союза).
Строки 8а и 8б объединились в стр. 8
С 2011 г. в стр. 8 разд. I подлежит отражению налоговая база по операциям по реализации товаров (работ, услуг), необлагаемых НДС (освобождаемых от НДС), вычет сумм НДС по которым производится в полном объеме. До 2011 г. в этойстроке отражалась налоговая база по операциям по реализации нефтепродуктов, необлагаемых НДС (стр. 8а), и по операциям по реализации лизингодателям товаров, необлагаемых НДС (стр. 8б). В 2011 г. в стр. 8 не осуществляется конкретизация операций. В ней отражаются операции, вычет сумм НДС по которым производится в полном объеме при отсутствии объекта налогообложения или наличии освобождения от НДС. Уточним, о каких операциях идет речь.
Обратимся к п. 23 ст. 107 НК РБ. В нем приведены случаи, когда вычет НДС производится в полном размере. Вычет сумм НДС производится в полном объеме, в т.ч. по товарам, освобождаемым от НДС в соответствии с подп. 1.44 п. 1 ст. 94 НК РБ.
Этим подпунктом установлено, что освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь товаров собственного производства продавцом – налоговым резидентом РБ согласно договору купли-продажи с лизингодателем – налоговым резидентом РБ, приобретающим данные товары в собственность для их последующей передачи по договору международного лизинга за пределы Республики Беларусь с правом выкупа.
Рассмотрим норму подп. 1.2 п. 1 Указа Президента РБ от 28.12.2007 № 681. Ею установлено, что для продавца обороты по реализации нефтепродуктов Белорусской нефтяной компании по договорам купли-продажи не облагаются НДС. Суммы НДС, приходящиеся на указанные обороты, подлежат вычету в полном объеме у продавца независимо от суммы НДС, исчисленного из выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности.
Таким образом, если у организации имеются обороты по реализации товаров, облагаемые НДС по нулевой ставке, освобождаемые от НДС, в т.ч. освобождаемые в соответствии с подп. 1.44 п. 1 ст. 94 НК РБ, указанные выше обороты по реализации нефтепродуктов, то у нее имеются суммы налога, которые вычитаются в полном объеме. Это является основанием для заполнения стр. 8 разд. I декларации по НДС.
Реализуем основное средство по цене ниже остаточной стоимости: налоговая база – цена реализации
Для правильного отражения налоговой базы необходимо учесть следующее. В 2011 г. при реализации основных средств и нематериальных активов, отдельных предметов в составе оборотных средств и имущества, учитываемого в составе внеоборотных активов, по ценам ниже остаточной стоимости, при реализации приобретенных на стороне товаров, имущественных прав по ценам ниже цены приобретения установлено, что налоговая база определяется исходя из цены реализации такого имущества (п. 3 ст. 97 НК РБ).
При этом налоговые вычеты в таких случаях будут осуществляться в общеустановленном порядке без восстановления сумм НДС, приходящихся на такие обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Также следует учесть, что в 2011 г., как и в 2010 г.,при прочем выбытии товаров, безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, произведенных (выполненных, оказанных) плательщиком, налоговая база определяется исходя из себестоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав. При прочем выбытии, безвозмездной передаче приобретенных товаров налоговая база определяется исходя из цены их приобретения.
Остаточная стоимость и цена приобретения принимаются на дату прочего выбытия, безвозмездной передачи с учетом переоценок (уценок), проводимых в соответствии с законодательством.
Установлено, что при прочем выбытии, безвозмездной передаче объектов основных средств и нематериальных активов, отдельных предметов в составе оборотных средств и имущества, учитываемого в составе внеоборотных активов, налоговая база определяется исходя из их остаточной стоимости.
Изменилось определение дня отгрузки товаров
При заполнении декларации по НДС следует учитывать момент фактической реализации товаров, который напрямую связан с днем их отгрузки. Обращаем внимание, что с 2011 г. изменено определение дня отгрузки товаров. Это очень важно и для плательщиков, определяющих момент фактической реализации методом "по отгрузке", и для отсчета 60 дней для плательщиков, определяющих момент фактической реализации методом "по оплате". Исходя из новой редакции п. 1 ст. 100 НК РБ днем отгрузки товаров признается:
– дата их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товара либо не производит затраты по доставке (транспортировке);
– дата начала их транспортировки в иных случаях.
От редакции:
Новое определение даты отгрузки вызвало многочисленные вопросы. В связи с этим МНС РБ разместило на своем сайте разъяснения (см. "ГБ", 2011, № 2, с. 47), в которых было сказано, что "…для целей исчисления НДС дата отпуска покупателю, дата начала транспортировки будет определяться либо исходя из данных, указанных в ТТН-1 либо CMR-накладной соответственно в графе 16 "Дата, время убытия с погрузки" (для ТТН-1) и графе 22 "Прибытие под погрузку. Убытие" (для CMR-накладной), либо исходя из даты составления ТТН-1 либо CMR-накладной.
В случаях, когда передача товаров будет осуществляться без использования автотранспорта, датой отпуска покупателю будет являться дата составления ТН-2".
В 2010 г. было предусмотрено, что днем отгрузки товаров признается дата их отпуска со склада, осуществленного в установленном порядке.
Отдельные обороты не отражаются в разд. I декларации
В части I декларации не отражаются:
– операции, непризнаваемые объектом налогообложения;
– операции, непризнаваемые объектом налогообложения и осуществляемые организациями, применяющими особые режимы налогообложения без исчисления и уплаты НДС (за исключением случаев, определенных ст. 92 НК РБ и п. 8 ст. 105 НК РБ).
От редакции:
В ст. 92 НК РБ, п. 8 ст. 105 НК РБ изложены особенности налогообложения при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями;
– обороты по реализации объектов организациями (обособленными подразделениями (филиалами, представительствами) организаций), зарегистрированными в качестве плательщиков за пределами Республики Беларусь.
В разд. I декларации по НДС отражаются операции, непризнаваемые объектом налогообложения и включаемые в общую сумму оборота по реализации при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов в соответствии с частью третьей п. 24 ст. 107 НК РБ. В этом пункте указано, что при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, в сумму оборота включаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь, если по таким операциям плательщиком не произведено исчисление НДС.
НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ: ОБРАТИМ ВНИМАНИЕ НА ИЗМЕНЕНИЯ
В разд. II части I декларации по НДС, как и в 2010 г., отражаются налоговые вычеты.
Вычет НДС в полном объеме производится и при неденежной форме прекращения обязательств
В 2010 г. вычет сумм НДС в полном объеме, приходящихся на нулевую ставку налога, производился только при условии поступления выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) на счета плательщиков в банках Республики Беларусь либо на открытые на основании разрешения Нацбанка РБ счета плательщиков в банках, являющихся таковыми в соответствии с законодательством иностранного государства, с местом нахождения за пределами территории Республики Беларусь или в случае ввоза товаров, выполнения работ, оказания услуг по осуществленным в соответствии с законодательством товарообменным (бартерным) операциям.
С 2011 г. предусматривается возможность по расширению условий вычета в полном объеме при наличии нулевой ставки НДС. Так, вычет сумм НДС производится в полном объеме при прекращении обязательств по расчетам за облагаемые по ставке 0 % товары (работы, услуги) способами, определенными законодательством и предусматривающими непоступление выручки (денежных средств) на счета плательщиков. В этом случае наряду с документами, являющимися основанием для применения нулевой ставки НДС, представляются документы (их копии), подтверждающие прекращение обязательств такими способами (подп. 23.1 п. 23 ст. 107 НК РБ).
Справочно: указанные способы прекращения обязательств (см. письмо МНС РБ от 06.01.2011 № 4-2-14/38) определены:
– Указом Президента РБ от 27.03.2008 № 178 "О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций" (подп. 1.7 и 1.8 п. 1);
– постановлением Совета Министров и Нацбанка РБот 30.04.2009 № 548/8 "О некоторых вопросах прекращения обязательств по внешнеторговым операциям при экспорте и внешнеторговым операциям при выкупе предмета лизинга";
– постановлением Правления Нацбанка РБ от 09.07.2009 № 101 "О проведении внешнеторговых операций" (подп. 1.5 п. 1).
"Прошлогодний" НДС по основным средствам можно принимать к вычету в полном объеме
С 2011 г. плательщикам предоставлено право при приобретении основных средств и нематериальных активов принимать к вычету равными долями в течение календарного года (в размере 1/12 или 1/4) суммы "входного" НДС, оставшегося после вычета сумм НДС в пределах сумм налога, исчисленных по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по итогам предыдущего года. Выбранный плательщиком порядок вычета равными долями отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (п. 7 ст. 107 НК РБ). Если плательщик воспользуется таким правом, то указанные суммы НДС принимаются к вычету в полном объеме (сверх сумм налога, исчисленных при реализации).
Таким образом, в случае отсутствия у плательщика оборотов по реализации, облагаемых по ставкам 0 и (или) 10 %, либо при их незначительном удельном весе и наличии не принятых к вычету в 2009 и 2010 гг. сумм НДС по основным средствам плательщик имеет право влючить в учетную политику положение о принятии к вычету в 2011 г. указанных сумм НДС в размере 1/12 либо 1/4 (в зависимости от выбранного способа уплаты налога). Они будут подлежать вычету в полном объеме независимо от сумм налога, исчисленных при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, и соответственно дальнейшему зачету (возврату) из бюджета.
Иные изменения, которые начали действовать с 2011 г.
Вычет НДС производится по полученным в аренду (финансовую аренду (лизинг)) предметам на основании договора и расчетных документов или первичных учетных документов, предъявленных арендодателем (лизингодателем), в которых указаны сумма и ставка НДС. Ранее порядок вычета налога в таких ситуациях не был изложен в НК РБ.
Налоговый вычет будет осуществляться в зависимости от наличия тех либо иных документов. При этом плательщики, определяющие выручку от реализации методом "по оплате", принимают к вычету уплаченные суммы налога.
Вычет "ввозного" НДС производится на основании деклараций на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой, а не свидетельств о помещении товаров под заявленный таможенный режим, как это было в 2010 г. (п. 5 ст. 107 НК РБ).
Урегулирован порядок корректировки налоговых вычетов при возврате сумм НДС налоговыми или таможенными органами. Так, в случае возврата таможенными и (или) налоговыми органами плательщику сумм НДС, ранее уплаченных при ввозе товаров и отраженных в составе налоговых вычетов, производится уменьшение сумм налоговых вычетов в том отчетном периоде, в котором произведен возврат таких сумм НДС (дополнение в п. 18 ст. 107 НК РБ).
С 2011 г. уточнен порядок распределения сумм налоговых вычетов, относящихся к вычетам прошлого года. При распределении налоговых вычетов методом удельного веса в распределении не участвуют налоговые вычеты прошлого налогового периода, если это предусмотрено учетной политикой организации. В противном случае налоговые вычеты прошлого налогового периода подлежат распределению методом удельного веса в порядке, установленном НК РБ (п. 24 ст. 107 НК РБ).
Ошибки за прошлые годы отражаются в декларации за текущий год
В разд. V части I декларации по НДС отражаются сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по декларации, в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки.
При обнаружении неполноты сведений или ошибок в декларации по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый отчетный период текущего налогового периода, как и в 2010 г., изменения и (или) дополнения отражаются в декларации, представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода.
ЧАСТЬ II НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ (РАСЧЕТА) ПО НДС
В части II декларации по НДС, в которой, как и в 2010 г., отражается расчет суммы НДС, взимаемого налоговыми органами при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, исключены строки, в которых отражалось изменение налоговой базы по товарам, ввозимым на территорию Республики Беларусь из государств – участников Таможенного союза, так как законодательством такого увеличения уже не предусмотрено.
Часть II заполняется без нарастающего итога с начала года в целом по всем товарам, ввезенным в отчетном периоде (месяце) на территорию Республики Беларусь, взимание НДС по которым осуществляют налоговые органы. Отчетным периодом является месяц, в котором плательщиком отражено получение товаров (продуктов переработки) на счетах бухгалтерского учета.
