Реализация автомобилей и исчисление НДС

Налоговую базу для расчета НДС при реализации юридическими лицами транспортных средств, приобретенных у физических и (или) юридических лиц, в т.ч. за пределами Республики Беларусь, организации определяют какразницу между ценой реализации и ценой приобретения (подп. 1.2 п. 1 Указа Президента РБ от 24.11.2005 № 546 "О некоторых вопросах налогообложения транспортных средств" (в ред. Указа Президента РБ от 04.04.2011 № 130, далее – Указ № 546). Цену реализации и цену приобретения определяют с учетом НДС. Данным положением надо руководствоваться также при реализации транспортных средств с территории свободных складов. Приведенную норму применяют с 1 мая 2011 г.

При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления нужно использовать в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п. 10 ст. 103 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).

Таким образом, вышеизложенное положение следовало применять в отношении автомобилей, отгруженных с 1 мая 2011 г.

До этой даты данный принцип определения налоговой базы организации также применяли. Однако он распространялся на реализацию автомобилей только по перечню, утвержденному Указом № 546. Кроме того, вышеупомянутый порядок распространялся не на все операции по реализации автомобилей: налоговую базу в виде указанной разницы юридические лица определяли при реализации только ввезенных ими на таможенную территорию Республики Беларусь транспортных средств. То есть указанный порядок применяли плательщики, являющиеся импортерами автомобилей из государств, с которыми имеются таможенное оформление и таможенный контроль, и при реализации транспортных средств с территории свободных складов.

Ранее налоговую базу рассчитывали в особом порядке только при реализации автомобилей, ввезенных на таможенную территорию Республики Беларусь

Указ № 546 в его первоначальной редакции вступил в силу в декабре 2005 г. Его применяли только в отношении автомобилей, ввезенных без взимания таможенного НДС. Таким образом, Указ № 546 не распространялся на реализацию автомобилей, ввезенных на таможенную территорию Республики Беларусь до момента его вступления в силу, с уплатой "ввозного" НДС.

Нынешняя редакция подп. 1.2 п. 1 Указа № 546 не делает таких ограничений. Так, по автомобилям, ввезенным на таможенную территорию Республики Беларусь до декабря 2005 г. с уплатой "ввозного" НДС, налоговую базу нужно определять как разницу между ценой реализации с НДС и ценой приобретения с НДС. Следовательно, если автомобиль, ввезенный до декабря 2005 г., реализует с 1 мая 2011 г. импортер, то налоговую базу надо определять как разницу между ценой реализации с учетом НДС и ценой приобретения с учетом таможенного НДС. Последующие продавцы такого автомобиля налоговую базу должны определять как разницу между ценой реализации с НДС и ценой приобретения с НДС, уплаченным (предъявленным) при приобретении.

Аналогичный принцип применяют при реализации с 1 мая 2011 г. автомобилей, ввезенных до 1 мая 2011 г. из Российской Федерации. Налоговую базу по этим автомобилям импортер определяет как разницу между ценой реализации автомобиля с НДС и ценой приобретения с учетом НДС, уплаченного налоговым органам при ввозе автомобиля из Российской Федерации. Соответственно последующие продавцы такого автомобиля налоговую базу определяют как разницу между ценой реализации с НДС и ценой приобретения с НДС, уплаченным (предъявленным) при приобретении.

 

Важно! При реализации основных средств по цене ниже остаточной стоимости налоговой базой в 2011 г. является цена реализации основного средства (п. 3 ст. 97 НК).

В таблице на примере конкретных ситуаций рассмотрен порядок определения налоговой базы при реализации автомобилей в условиях действия Указа № 546.
 

 

 

Особенности определения цены приоб-ретения товаров изложены в письме МНС РБ от 09.02.2010 № 2-1-9/124. В нем сказано: налоговую базу нужно определять исходя из цены приобретения, указанной в договоре купли-продажи (в товарно-транспортных или товарных накладных и иных первичных учетных документах), согласно которому был приобретен товар. Следовательно, стоимость транспортных расходов, не включенных продавцом в цену товаров, и таможенная пошлина не формировали цену приобретения в целях налогообложения.

Однако в письме МНС РБ от 05.02.2009 № 2-1-9/78 в отношении реализации автомобилей в условиях Указа № 546 дан иной ответ: "…цена приобретения в соответствии с Указом определяется с учетом НДС, которая при отсутствии освобождения должна была быть исчислена от таможенной стоимости с учетом таможенной пошлины, и освобождение от НДС при ввозе транспортных средств применяется исходя из налоговой базы, в которую включается и таможенная пошлина, то таможенная пошлина включается в цену приобретения для определения налоговой базы в соответствии с подпунктом 1.2 пункта 1 Указа" (в письме сделана ссылка на Указ № 546. – Прим. ред.).

Учитывая изложенное, цену приобретения автомобиля для определения налоговой базы в виде разницы между ценой реализации с НДС и ценой приобретения с НДС следует формировать с учетом таможенной пошлины.

Особенности исчисления НДС при реализации автомобилей, ввезенных из Российской Федерации до 1 июля 2010 г.

Обратимся к письму Минфина от 16.05.2011 № 05-1-17/460 и МНС РБ от 16.05.2011 № 2-1-9/10261 "О налогообложении". В нем разъяснено, что в случае реализации с 1 мая 2011 г. транспортных средств, ранее ввезенных с территории Российской Федерации с уплатой НДС, цену приобретения определяют с учетом налога, уплаченного при ввозе. Аналогичный порядок определения налоговой базы применяют и при последующей реализации транспортных средств.

Налоговую базу следует определять на дату принятия на учет ввезенных товаров как сумму стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров, и подлежащих уплате акцизов (в т.ч. если акцизы уплачивают таможенным органам, а такое возможно в случае ввоза товаров, подлежащих маркировке акцизными марками) (Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, применявшееся с 1 января 2005 г. до 1 июля 2010 г.).

Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.

При определении стоимости приобретенных товаров (продуктов переработки) в цену сделки включают следующие расходы (если такие расходы не были включены в цену сделки):

– оплаченные или подлежащие оплате расходы по доставке товара, в т.ч. расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку, перевалку и экспедирование товаров без учета суммы НДС, предъявленной плательщиком налога в Республике Беларусь;

– страховую сумму;

– стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, не подлежащей возврату, если они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами;

– стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.

Таким образом, сумма НДС при ввозе автомобиля из Российской Федерации до 1 июля 2010 г. могла быть исчислена не только от цены приобретения автомобиля, указанной в контракте, но и от приобретенных расходов на доставку автомобиля, страховой суммы. Вместе с тем в вышеназванном письме Минфина и МНС не сказано, что "ввозной" налог, принимаемый для определения налоговой базы в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения, должен состоять только из налога, непосредственно уплаченного от контрактной стоимости. Поэтому для расчета налоговой базы при реализации автомобиля с 1 мая 2011 г. принимают всю сумму исчисленного НДС.

Пример 1

Автомобиль ввезен из Российской Федерации и принят на учет в марте 2010 г. Его контрактная цена – 40 000 тыс. руб., оплаченные расходы на доставку автомобиля автовозом – 2 000 тыс. руб., страховая сумма – 1 000 тыс. руб. Исчислен НДС при ввозе автомобиля: (40 000 + + 2 000 + 1 000) × 20 / 100 = 8 600 тыс. руб. Автомобиль реализован в мае 2011 г. за 50 000 тыс. руб. НДС равен 233,333 тыс. руб. ((50 000 – (40 000 + 8 600)) × 20 / 120).

Реализация автомобилей на экспорт с 1 мая 2011 г.

Как указывалось выше, налоговую базу для расчета НДС при реализации юридическими лицами транспортных средств, приобретенных у физических и (или) юридических лиц, в т.ч. за пределами Республики Беларусь, определяют как разницу между ценой реализации и ценой приобретения этих транспортных средств (подп. 1.2 п. 1 Указа № 546). При этом не указано, что в таком порядке определяют налоговую базу только при реализации автомобилей на территории Республики Беларусь.

Следовательно, по автомобилям, перечисленным в перечне к Указу № 546, отгруженным с 1 мая 2011 г. на экспорт по цене выше цены приобретения с НДС, при наличии подтверждающих экспорт документов, указанных в ст. 102 НК, в стр. 7 налоговой декларации по НДС отражают налоговую базу, определяемую как разница между ценой реализации и ценой приобретения с НДС. Такая налоговая база участвует при распределении налоговых вычетов по удельному весу. При отсутствии подтверждающих экспорт документов по истечении 180-дневного срока с момента отгрузки автомобиля на экспорт налоговую базу отражают в стр. 2 налоговой декларации и исчисляют НДС по ставке 20 % (20 / 120).

Вычет "входного" НДС по автомобилям, реализуемым в условиях Указа № 546

Некоторые бухгалтеры считают, что вычет "входного" НДС по автомобилям, по которым налоговую базу определяют в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения, производить нельзя, ошибочно руководствуясь подп. 19.8 п. 19 ст. 107 НК. Согласно этому подпункту не подлежат вычету суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) покупателем при приобретении и (или) ввозе товаров, налоговую базу при реализации которых определяют в соответствии с п. 3 ст. 98 НК. В свою очередь, в п. 3 ст. 98 НК разъяснено следующее: налоговую базу НДС при реализации по регулируемым розничным ценам с учетом НДС приобретенных (ввезенных) товаров (за исключением товаров, исчисление НДС по которым производится в соответствии с п. 9 ст. 103 НК) определяют как разницу между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров. Цены приобретения и реализации устанавливают с учетом НДС.

Приведенные положения распространяются также на реализацию приобретенных ценных бумаг, многооборотной тары и путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения.

Однако п. 3 ст. 98 НК не регулирует порядок определения налоговой базы при реализации автомобилей. Он установлен Указом № 546. Следовательно, нормы подп. 19.8 п. 19 ст. 107 НК не применяют и по автомобилям, реализуемым в 2011 г. с учетом положений Указа № 546. Как до 1 мая 2011 г., так и после этой даты "входной" налог организации принимают к вычету.

Норма об отсутствии права на вычет НДС имелась в законодательстве до 2007 г.

Пример 2

Автомобиль приобретен у резидента РБ в августе 2009 г. Сумма "входного" НДС по нему принята к вычету. Автомобиль реализован в мае 2011 г. Сумму НДС, принятую к вычету, восстанавливать не следует.