ОЗЕЛЕНЕНИЕ ТЕРРИТОРИЙ ТРЕБУЕТ СОБЛЮДЕНИЯ НОРМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
Как правило, объекты внешнего благоустройства, в т.ч. объекты растительного мира, находятся на балансе организаций коммунальной и республиканской формы собственности в качестве объектов основных средств и источником их финансирования являются средства из бюджета.
Озеленение – комплекс мероприятий по созданию, содержанию и реконструкции насаждений, выполняющих санитарно-гигиенические, рекреационные, инженерно-технические, культурные, эстетические или иные несельскохозяйственные функции. Отношения в области озеленения регулирует Закон РБ от 14.06.2003 № 205-З "О растительном мире", а также законодательство в области архитектурной, градостроительной и строительной деятельности, жилищно-коммунального хозяйства.
Объекты растительного мира подлежат государственному учету. Порядок учета объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, и обращения с ними (планирование площадей озеленения, создание, реконструкция и содержание объектов озеленения) регламентирован Инструкцией о порядке государственного учета объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, и обращения с ними, утвержденной постановлением Минжилкомхоза РБ от 29.12.2004 № 40 (с учетом изменений от 17.02.2010 № 2 (далее – Инструкция № 40)).
Работы по учету объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, проводят один раз в 5 лет юридические лица, являющиеся пользователями объектов растительного мира. Учет может быть проведен по договору с организациями Минжилкомхоза.
Учет объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, проводят посредством обследования насаждений, расположенных в границах земельного участка. Учетные данные по объектам (например, по деревьям, кустарникам) отражают в рабочем дневнике учета объектов растительного мира (см. приложение 1 к Инструкции № 40). В результате проведения учета на каждый объект (участок) должен быть оформлен план объекта в масштабе 1:500.
По результатам учета объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, составляют сводную ведомость объектов учета растительного мира (см. приложение 6 к Инструкции № 40).
Проведение озеленения (посадка деревьев, реконструкция насаждений) возможно только на предназначенных для этих целей земельных участках с соблюдением нормативов в области озеленения населенных пунктов.
Удаление объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, организации должны производить, руководствуясь Положением о порядке удаления объектов растительного мира, расположенных на землях населенных пунктов, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 12.10.2004 № 1275 (с изменениями и дополнениями).
Важно! На удаление объекта растительного мира надо получить разрешение от местного исполнительного и распорядительного органа. Его форма утверждена постановлением Минжилкомхоза РБ от 06.01.2005 № 1.
Таким образом, зеленый фонд города является составной частью природного комплекса города.
РАСХОДЫ НА ОЗЕЛЕНЕНИЕ ТЕРРИТОРИЙ СЛЕДУЕТ РАЗЛИЧАТЬ ПО ИХ ЦЕЛЕВОМУ НАЗНАЧЕНИЮ
Объекты, входящие в категорию озелененных, имеют самостоятельное финансирование (как правило, из государственного бюджета). Озелененные территории ограниченного пользования финансируются за счет того объекта, при котором они создаются.
К насаждениям ограниченного пользования (п. 12 Инструкции № 40) относят озеленение территории отдельных предприятий, например отдельно стоящих магазинов, рынков, кафе, парикмахерских и др.
Обеспечить достоверность учетных записей по озеленению поможет Инструкция о порядке отнесения отдельных инвентарных объектов основных средств к объектам внешнего благоустройства, утвержденная постановлением Минжилкомхоза и Минстройархитектуры РБ от 29.12.2001 № 22/22 (далее – Инструкция № 22/22). В частности, в ней определено, что насаждения как общего, так и ограниченного пользования, а также специального назначения следует относить к объектам внешнего благоустройства.
В Инструкции № 22/22 установлено, что объектами начисления амортизации являются основные средства, относящиеся к объектам внешнего благоустройства населенных пунктов, как используемые, так и неиспользуемые в предпринимательской деятельности организаций жилищно-коммунального хозяйства.
В действовавших до 27 ноября 2010 г. Основных положениях по составу затрат было предусмотрено, что включению в себестоимость продукции (работ, услуг) не подлежат в т.ч. затраты на выполнение самой организацией или оплату работ (услуг), не связанных с производством продукции (работы по благоустройству территорий, не находящихся в собственности, пользовании или аренде организации, населенных пунктов, оказанию помощи сельскому хозяйству и другие виды работ). Однако следовало включать в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты по обеспечению выполнения санитарно-гигиенических требований, включая затраты на содержание помещений, оборудования и инвентаря, предоставляемых медицинским организациям (как состоящим, так и не состоящим на балансе организации) для организации медпунктов непосредственно на территории организации, на озеленение (подп. 3.8.4).
Таким образом, важно различать расходы на озеленение, которые подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) и которые следует учитывать при расчете налога на прибыль (например, лесозащитные полосы), и расходы на озеленение, которые не подлежат включению в состав указанных затрат (например, аллея славы и т.д.).
Как учитывать затраты по озеленению приофисных территорий
Выращивание многолетних насаждений характерно в первую очередь для сельскохозяйственных организаций. Ведут учет затрат, связанных с озеленением территорий, и жилищно-коммунальные хозяйства. Обобщая прописанный в нормативных документах порядок учета затрат по выращиванию садовых насаждений и озеленению территорий, определим особенности учета многолетних насаждений в организациях, которые несут затраты по посадке, уходу за такими насаждениями на своих приофисных территориях.
Расходы по благоустройству, связанные с озеленением (например, посадка деревьев, зеленая изгородь), могут быть отражены в учете в качестве капитальных вложений с отражением затрат на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" с последующим включением в состав основных средств и погашением их стоимости путем начисления амортизационных отчислений. Порядок отражения в учете расходов по благоустройству (озеленению) зависит от особенностей конкретной ситуации, в частности от вида насаждений, их стоимости, целевого назначения и др.
В качестве единицы бухгалтерского учета многолетних насаждений можно взять вид искусственных насаждений независимо от количества, возраста и породы в пределах определенной территории (п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (далее – Инструкция № 118)). Таким образом, объектом учета могут быть участки насаждений, например озелененная территория, прилегающая к административному зданию. Отдельно можно учитывать "живую" изгородь, бордюр.
Затраты, связанные с посадкой таких многолетних насаждений, следует отражать записью:
Д-т 08 – К-т 10, 70, 69 и др.
После окончания всего комплекса работ в соответствии со сметной документацией на благоустройство территории их нужно отнести на счет 01 "Основные средства" проводкой:
Д-т 01 – К-т 08.
При этом необходимо завести инвентарную карточку (отдельно на вид многолетних насаждений), в которой указывают вид насаждений, количество высаженных единиц, площадь произрастания многолетних насаждений (п. 5 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127 (далее – Инструкция № 127)). Рекомендуем воспользоваться формой инвентарной карточки учета многолетних насаждений формы № 105-АПК, утвержденной приказом Минсельхозпрода РБ от 01.07.2011 № 268 "Об установлении примерных форм учетных документов для сельскохозяйственных и иных организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции и продукции рыбоводства, и Инструкции о порядке применения и заполнения примерных форм учетных документов для сельскохозяйственных и иных организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции и продукции рыбоводства" (далее – приказ № 268).
По многолетним насаждениям должна начисляться амортизация. Порядок начисления амортизационных отчислений зависит от того, используют организации данные объекты в предпринимательской деятельности либо они являются объектами непроизводственной сферы. Следует помнить:
– систематическое включение организацией (за исключением бюджетной) относящейся к данному отчетному периоду части стоимости используемых объектов основных средств в затраты на производство отражают в бухгалтерском учете по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 29, 44 (при условии обособленного учета их коммерческой деятельности) в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств";
– амортизационные отчисления по объектам благоустройства (озеленению), относящимся к основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности организации, отражайте в бухгалтерском учете на счетах учета затрат в соответствии с выбранным способом начисления амортизации;
– амортизационные отчисления от стоимости неиспользуемых в предпринимательской деятельности коммерческих организаций объектов основных средств включают в состав внереализационных расходов организации с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" в корреспонденции со счетом 02 (п. 5 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6, в ред. от 30.09.2010 № 141/106/28 (далее – Инструкция № 37/18/6));
– амортизация по объектам основных средств, неиспользуемым в предпринимательской деятельности, должна быть начислена исходя из нормативного срока службы линейным способом (п. 37 Инструкции № 37/18/6).
Затраты по выращиванию многолетних насаждений – вложения во внеоборотные активы
С целью обеспечения достоверного учета многолетних насаждений обратим внимание на практику учета таких насаждений сельскохозяйственными предприятиями. Так, сельскохозяйственные организации, занимающиеся производством плодово-ягодной продукции, ведут учет многолетних насаждений. Обеспечивая учет затрат в садоводстве, они делят их на 2 емкие группы:
1) затраты, связанные с закладкой и выращиванием многолетних насаждений;
2) затраты, связанные с уходом за многолетними насаждениями.
Обе группы затрат следует рассматривать как объект производственного учета.
В бухгалтерском учете затраты по закладке и выращиванию многолетних насаждений выделены в отдельную группу вложений во внеоборотные активы. План счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях, утвержденный постановлением Минсельхозпрода РБ от 06.04.2004 № 28, предусматривает организацию производственного учета капитальных вложений на активном балансовом счете 08 с выделением соответствующего субсчета 9 "Закладка и выращивание многолетних насаждений".
При этом сельскохозяйственное предприятие обязано организовать аналитический учет затрат по закладке и выращиванию многолетних насаждений по каждому конкретному объекту инвестиций. Учет затрат следует вести отдельно по культурам и породам молодых насаждений, времени посадки, местонахождению, т.е. разграничивать затраты по каждому участку. Каждому участку насаждений присваивают свой инвентарный номер.
Важной особенностью является то, что на открываемых аналитических счетах ведут учет затрат по закладке и выращиванию многолетних насаждений только в пределах календарного года. Это значит, что произведенные в течение года затраты по закладке молодых насаждений в конце года списывают с кредита субсчета 08-9 счета 08 в дебет счета 01. Затраты по уходу и выращиванию ранее сданных в эксплуатацию молодых насаждений присоединяют к стоимости соответствующих молодых насаждений, учитываемых на счете 01 (молодые насаждения).
Стоимость молодых насаждений в сумме затрат по закладке принимают на учет в состав основных средств на основании акта приема-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию (форма № 101-АПК, см. приказ № 268).
В конце года на субсчете 08-9 может остаться только сумма затрат по незавершенным работам, т.е. затраты на подготовку почвы для посадки молодых насаждений в следующем году.
По окончании выращивания многолетних насаждений (наступления плодоношения плодовых насаждений) молодые насаждения сдают в эксплуатацию. Их передачу из недействующих основных средств в действующие оформляют актом приема-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию (форма № 101-АПК), в котором следует указать стоимость насаждений за весь период их выращивания. При этом в бухгалтерском учете составляют запись по дебету счета 01 (многолетние насаждения эксплуатационные) и кредиту счета 01 (молодые насаждения).
Учет затрат на создание многолетних насаждений сельскохозяйственные организации ведут по статьям, установленным для растениеводства, а именно:
– семена и посадочный материал;
– удобрения минеральные и органические;
– средства защиты растений;
– оплата труда;
– отчисления на социальные нужды;
– содержание основных средств;
– работы и услуги;
– расходы по страхованию имущества;
– общепроизводственные расходы;
– общехозяйственные расходы;
– прочие затраты.
Обратим внимание на тот факт, что при принятии активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств необходимо одновременное выполнение следующих условий:
– активы предназначены для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для использования во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
– активы предназначены для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев;
– активы способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
– активы не предполагаются на момент приобретения для последующей перепродажи (п. 2 Инструкции № 118).
Полагаем, что многолетние насаждения отвечают установленным условиям.
Что касается Инструкции № 127, то в ней указано следующее: "стоимость многолетних насаждений отражается в основных средствах после окончания посадок на основании акта приемки-передачи, оформленного в установленном порядке. Если работы по посадке многолетних насаждений производятся в рамках работ по благоустройству территории, в этом случае стоимость многолетних насаждений отражается в основных средствах после окончания всего комплекса работ в соответствии со сметной документацией на благоустройство территории".
На принятые в эксплуатацию многолетние насаждения сельскохозяйственные организации начисляют амортизацию.
Временным республиканским классификатором основных средств и нормативными сроками их службы, утвержденными постановлением Минэкономики РБ от 21.11.2001 № 186, определены следующие нормативные сроки службы:
Диапазон сроков полезного использования многолетних насаждений определен в размере от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы (п. 4 приложения 3 к Инструкции № 37/18/6).
На сумму начисленной амортизации в сельской организации дебетуется счет 20 "Основное производство", субсчет "Растениеводство", и кредитуется счет 02. В иных организациях при начислении амортизации по многолетним насаждениям, используемым в предпринимательской деятельности, рекомендуем использовать счета 20, 25, 26, 44.
Списание многолетних насаждений
Для списания многолетних насаждений применяют акт на списание многолетних насаждений формы № 104-АПК.
Списание многолетних насаждений отражайте так:
Д-т 01, субсчет "Выбытие основных средств", – К-т 01
– на первоначальную стоимость многолетних насаждений;
Д-т 02 – К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств"
– на сумму начисленной амортизации по списываемым многолетним насаждениям.
Расходы по раскорчевке многолетних насаждений предварительно можно накапливать на счете 23 "Вспомогательное производство", а затем списывать на дебет счета 91 "Операционные доходы и расходы". Если данные работы выполняют для закладки новых многолетних насаждений на приобретенных земельных участках, то затраты следует отражать на счете 08.
Если при раскорчевке многолетних насаждений получены материальные ценности (дрова), то на их стоимость по цене возможного использования или продажи дебетуется счет 10 "Материалы" и кредитуется счет 91.
Учет текущих затрат по уходу за многолетними насаждениями
Учет текущих затрат, связанных с уходом за многолетними насаждениями, сельскохозяйственные организации ведут на отдельных аналитических счетах, открываемых к субсчету 20-1 "Растениеводство".
Иным организациям, где возникает необходимость учета текущих затрат по уходу за многолетними насаждениями (обрезка кроны, побелка, подкормка и др.), следует обратить внимание на то, что многолетние (зеленые) насаждения являются насаждениями ограниченного пользования, т.е. предназначенными для организации отдыха работников и защиты их от неблагоприятного влияния производства. Соответственно расходы по уходу за многолетними насаждениями можно рассматривать как элемент прочих затрат, направленных на обеспечение выполнения санитарно-гигиенических требований. Такие затраты (с учетом аргументации) можно относить на себестоимость продукции (работ, услуг). При этом рекомендуем воспользоваться типовой номенклатурой калькуляционных статей производственных затрат в сельскохозяйственных организациях (приложение 2 к Методическим рекомендациям по учету затрат и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции (работ, услуг), утвержденным постановлением Минсельхозпрода РБ от 31.03.2009 № 65).
В иных случаях многолетние насаждения рассматривают как объекты основных средств, неиспользуемые в предпринимательской деятельности. Соответственно затраты, связанные с уходом за ними, не следует относить на себестоимость продукции (работ, услуг).
