Арендную плату за землю должны уплачивать организации, которым:
– решением местного исполкома, администрации свободной экономической зоны предоставлен земельный участок в аренду;
– выдано свидетельство (удостоверение) о государственной регистрации, подтверждающее переход права аренды на земельный участок в результате государственной регистрации перехода права на расположенное на нем капитальное строение (здание, сооружение), незавершенное законсервированное капитальное строение или доли в праве на данные объекты к другому юридическому лицу на основании совершенной сделки либо иного юридически значимого действия.
Указанные документы являются основанием для исчисления арендной платы (подп. 1.8 п. 1 Указа Президента РБ от 01.03.2010 № 101 "О взимании арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности" (далее – Указ № 101)).
С учетом того что земли, выделяемые местными советами в аренду, являются государственной собственностью, они постоянно служатобъектом контроля. Арендные платежи не исключение.
Правильность уплаты арендной платы за землю могут проверить налоговые органы, специалисты КГК, прокуратуры, ведомственного контроля, исполкомов, землеустроительной службы и других контролирующих органов.
ОБЪЕКТ ПРОВЕРКИ – ДОКУМЕНТЫ, ПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ ПРАВО НА АРЕНДУ ЗЕМЕЛЬНОГО УЧАСТКА И ПЛАТЕЖИ ЗА НЕГО
У организации – арендатора земельного участка должны быть в наличии:
– решение местного исполкома (администрации свободной экономической зоны) о предоставлении земельного участка в аренду;
– свидетельство (удостоверение) о государственной регистрации, подтверждающей переход права аренды на выделенный местным советом земельный участок;
– договор аренды на земельный участок и приложения к нему (при их наличии);
– платежные документы, подтверждающие факт оплаты арендных платежей.
У ОРГАНИЗАЦИИ ПРОВЕРЯТ СВОЕВРЕМЕННОСТЬ ОПЛАТЫ АРЕНДНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ ЗА ЗЕМЛЮ
Организация должна соблюдать установленные сроки уплаты арендных платежей
Арендную плату за земельные участки, предоставленные юридическим лицам, исчисляют и уплачивают за период с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия решения, до месяца (включительно), в котором истекает срок аренды земельного участка (подп. 1.9 п. 1 Указа № 101).
Пример 1
Решением исполкома от 11.05.2011 организации выделен в аренду земельный участок до 31 декабря 2011 г.
В этом случае организация должна уплачивать арендную плату за землю с июня по декабрь 2011 г.
При переходе права аренды к другому юридическому лицу на основании совершенной сделки или иного юридически значимого действия арендную плату за землю надо уплачивать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем осуществления государственной регистрации перехода права аренды на земельный участок.
Пример 2
Организация владеет зданием, которое расположено на земельном участке, выделенном ей в аренду решением исполкома. 1 апреля 2011 г. она заключила договор купли-продажи здания с другой организацией. По договору обязанность по государственной регистрации договора лежит на покупателе здания. Он 20 апреля 2011 г. подал документы в организацию по государственной регистрации.
Организация по государственной регистрации 5 мая 2011 г. сообщила покупателю о регистрации договора купли-продажи здания, а также регистрации перехода права аренды на земельный участок.
В данной ситуации за апрель 2011 г. арендную плату за землю должна заплатить организация – продавец здания, а с мая 2011 г. арендную плату за землю начнет платить организация – покупатель здания.
Важно! На практике продавца здания могут ждать неприятности. Например, покупатель использует здание в своей деятельности, но не спешит подавать документы на государственную регистрацию сделки купли-продажи. В данном случае, пока покупатель здания не передаст документы организации по государственной регистрации и эта организация не зарегистрирует переход права аренды на земельный участок, арендную плату за землю будет платить продавец здания. Причем будет платить за счет чистой прибыли, так как он уже не использует здание в своей хозяйственной и предпринимательской деятельности.
Если в договор аренды вносились изменения,у организации проверят своевременность уплаты арендных платежей по новым ставкам
Когда законодательство меняется в пользу организаций, многие плательщики арендной платы стараются как можно быстрее внести изменения в договор аренды.
В данной ситуации важно правильно определить период, с которого можно уплачивать арендную плату в меньшем размере.
Пример 3
Организации исполкомом был выделен земельный участок в аренду в 2008 г. В том же году договор аренды был зарегистрирован в установленном законом порядке. Таким образом, организация имеет право не вносить в этот договор изменения и не приводить его в соответствие с Указом № 101 и Указом Президента РБ от 13.08.2010 № 420 "Об отдельных вопросах взимания земельного налога и арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности" (далее – Указ № 420).
Но организация посчитала, что сумма арендной платы, исчисленная согласно Указу № 420, меньше, чем размер арендной платы, указанный в договоре аренды.
Поэтому организация обратилась в исполком с предложением привести договор аренды в соответствие с Указом № 420. Между арендодателем (исполкомом) и арендатором (организацией) 20 декабря 2010 г. было заключено дополнительное соглашение к договору аренды. 10 января 2011 г. оно было передано организацией на государственную регистрацию.
Ситуация 1
Организация 15 января 2011 г. получила ответ от организации по государственной регистрации недвижимого имущества о том, что дополнительное соглашение к договору аренды прошло государственную регистрацию.
В данном случае следует учитывать, что право на земельный участок возникает у юридического лица с момента государственной регистрации этого права в организации по государственной регистрации недвижимого имущества (п. 7 Указа Президента РБ от 27.12.2007 № 667 "Об изъятии и предоставлении земельных участков" (далее – Указ № 667)).
В случае совершения регистрационного действия моментом государственной регистрации являются время и дата принятия документов, представленных для осуществления государственной регистрации (ст. 39 Закона РБ от 22.07.2002 № 133-З "О государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним" (далее – Закон № 133-З)).
Так как регистрация дополнительного соглашения к договору аренды земельного участка осуществлена 10 января 2011 г., уплату арендной платы за январь 2011 г. необходимо производить в размере арендной платы, определенной в договоре аренды земельного участка, а с февраля по декабрь 2011 г. – в размере, указанном в дополнительном соглашении к договору аренды земельного участка.
Ситуация 2
Организация 15 марта 2011 г. получила ответ от организации по государственной регистрации недвижимого имущества о том, что дополнительное соглашение к договору аренды прошло государственную регистрацию.
С какого периода она должна уплачивать арендную плату за землю в новом размере?
В данной ситуации надо учитывать норму ст. 39 Закона № 133-З. В случае совершения регистрационного действия моментом государственной регистрации являются время и дата принятия документов, представленных для осуществления государственной регистрации.
Поэтому несмотря на то, что ответ от организации по государственной регистрации недвижимого имущества датирован 15 марта 2011 г., моментом регистрации дополнительного соглашения к договору аренды считают 10 января 2011 г. Это значит, что уплату арендной платы за январь 2011 г. нужно производить в размере арендной платы, определенной в договоре аренды земельного участка, а с февраля по декабрь 2011 г. – в размере, указанном в дополнительном соглашении к договору аренды земельного участка.
Главный вопрос проверки – есть ли наличие задолженности по арендной плате за землю
Некоторые организации, получившие земельные участки в аренду, считают, что так как арендная плата за землю не является налоговым платежом и арендные отношения регулирует гражданское, а не налоговое законодательство, арендную плату в бюджет можно не платить, если истекли сроки исковой давности, установленные Гражданским кодексом РБ.
Однако это не так. Плательщики арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности, арендодателями которых являются местные исполнительные и распорядительные органы, администрации свободных экономических зон, в соответствии с Указом № 101 пользуются правами и исполняютобязанности, предусмотренные для плательщиков налогов, сборов (пошлин).
Налоговые органы при осуществлении контроля за правильным исчислением, полным исвоевременным внесением арендной платы за такие земельные участки при применении способов обеспечения ее уплаты, а также уплаты пеней, взыскании этой платы и пеней пользуются правами и исполняют обязанности, установленные для осуществления налогового контроля, применения способов обеспечения исполнения налоговых обязательств, взыскания налогов, сборов (пошлин) и пеней.
Поэтому по договорам аренды налоговые органы в соответствии с законодательством обеспечивают взыскание указанных платежей.
Важно! Сроки исковой давности, определенные гражданским законодательством, не применяют при взыскании налоговыми органами арендной платы с организаций за земельные участки, находящиеся в государственной собственности.
Вместе с тем следует учитывать, что налоговые органы наделены полномочиями по взысканию арендной платы, применению способов обеспечения исполнения обязательства по уплате арендной платы, предусмотренными для налогов, сборов (пошлин), только с 2008 г. Поэтому арендную плату за землю, не уплаченную в бюджет до 2008 г., налоговые инспекции взыскать не могут. Они могут только предложить организации уплатить ее в добровольном порядке.
Также проверят дату регистрации договора аренды земельного участка (до вступления в силу Указа № 101 или после)
Дело в том, что договоры аренды земельных участков, зарегистрированные в установленном законодательством* порядке до вступления в силу Указа № 101, действуют на определенных в договоре условиях. Их надо приводить в соответствие с Указом № 101 только в случаях обращения самих арендаторов за этим (п. 3 Указа № 101).
Таким образом, если в договоре аренды указана сумма арендной платы меньше, чем причитается к уплате согласно Указу № 101, то организация может платить арендную плату в размере, установленном договором, если договор аренды был зарегистрирован до вступления в силу Указа № 101.
Напомним, что Указ № 101 вступил в силу 5 марта 2010 г., но его действие распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2010 г.
В то же время, если договор аренды не был своевременно зарегистрирован, организации должны привести его в соответствие с Указом № 101 и уплачивать арендную плату за землю в большем размере.
Важно! Налоговая практика такова, что, если договор аренды был зарегистрирован раньше, чем вступил в силу Указ № 101, но размер арендной платы, указанный в договоре, меньше, чем следует из Указа № 101, налоговые инспекции будут настоятельно рекомендовать организации привести договор аренды в соответствие с Указом № 101. Но организации должны четко понимать, что в данной ситуации приводить договор аренды в соответствие с Указом № 101 – это их право, а не обязанность.
У ОРГАНИЗАЦИЙ, РЕАЛИЗУЮЩИХ ИНВЕСТИЦИОННЫЕ ПРОЕКТЫ, ПРОВЕРЯТ, ОСТАЛСЯ ЛИ НЕИЗМЕННЫМ В ТЕЧЕНИЕ ВСЕГО СРОКА РЕАЛИЗАЦИИ ПРОЕКТА РАЗМЕР АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ
Размер ежегодной арендной платы, определенный на дату заключения договора аренды, не может повышаться в течение всего срока реализации инвестиционного проекта за земельные участки:
– предоставляемые в аренду для строительства объектов, предусмотренных инвестиционным проектом, инвесторам и (или) организациям, в установленном порядке созданным в Беларуси этими инвесторами либо с их участием, после заключения инвестиционного договора и его регистрации в Государственном реестре инвестиционных договоров с Республикой Беларусь;
– расположенные в границах свободных экономических зон и предоставляемые в аренду их резидентам для реализации инвестиционных проектов (подп. 1.5 п. 1 Указа № 101).
Важно! На этот вопрос будут обращать особое внимание налоговые инспекции в ходе проверки, так как отнесение на затраты арендной платы за землю в излишнем размере приводит к занижению налоговой базы по налогу на прибыль и неполной уплате этого налога в бюджет.
ПЕРЕД ПОКУПКОЙ ЗДАНИЯ ПРОВЕРЬТЕ, НА КАКИХ ПРАВАХ ПРОДАВЕЦ ЗДАНИЯ ПОЛЬЗУЕТСЯ ЗЕМЕЛЬНЫМ УЧАСТКОМ: ЭТО МОЖЕТ ПОВЛИЯТЬ НА РЕЗУЛЬТАТЫ ПРОВЕРКИ
Если здание расположено на земельном участке, который предоставлен в аренду, то после покупки здания покупатель неожиданно для себя может оказаться плательщиком арендной платы за землю несмотря на то, что договор аренды земельного участка он не заключал.
Дело в том, что не требуется принятия местным исполкомом решения об изъятии и предоставлении земельного участка или переходе права на него в случае оформления правоудостоверяющих документов на приобретенный в установленном законодательством порядке земельный участок, а также в случае перехода права на расположенные на нем капитальное строение (здание, сооружение), незавершенное законсервированное капитальное строение или доли в праве на данные объекты к другому лицу, если при этом не изменяются целевое назначение земельного участка, вид вещного права на него, его размер и границы (п. 12 Указа № 667).
В этих случаях государственную регистрацию права на земельный участок либо перехода права на него осуществляют в установленном законодательством порядке на основании документов, представленных для осуществления государственной регистрации права на приобретенный в определенном законодательством порядке земельный участок либо перехода права на такое капитальное строение (здание, сооружение), незавершенное законсервированное капитальное строение или доли в праве на данные объекты.
Налоговая инспекция при выходе на проверку уже будет знать о том, что покупатель здания должен уплачивать арендную плату за землю, так как организация по государственной регистрации в течение 5 рабочих дней со дня совершения регистрационного действия уведомит о праве на земельный участок либо переходе права на него землеустроительную службу местного исполкома и территориальные налоговые органы по месту нахождения земельного участка.
Если организация и земельный участок, на котором расположено приобретенное ею здание, находятся в разных районах, то налоговая инспекция по месту нахождения земельного участка передаст информацию, полученную от организации по государственной регистрации, в налоговую инспекцию по месту нахождения организации.
Таким образом, в данной ситуации исчислять арендную плату за земельный участок организация – покупатель здания начинает с 1-го числа месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права аренды на земельный участок.
В данном случае можно порекомендовать организации при приобретении здания потребовать от продавца копию договора аренды земельного участка. Из него покупатель здания сможет узнать размер арендной платы, подлежащей уплате в бюджет, а также свои права и обязанности.
ЕСЛИ ОРГАНИЗАЦИЯ СДАЕТ В АРЕНДУ ПОМЕЩЕНИЯ ОРГАНИЗАЦИЯМ, ПРИМЕНЯЮЩИМ УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (УСН), НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ ПРОВЕРИТ, ВЫСТАВЛЯЕТ ЛИ АРЕНДОДАТЕЛЬ АРЕНДАТОРАМ АРЕНДНУЮ ПЛАТУ ЗА ЗЕМЛЮ
Дело в том, что когда организация сдает в аренду помещения организациям, применяющим УСН, арендаторы объясняют, что при УСН арендную плату не уплачивают. На этом основании они отказываются компенсировать арендодателю суммы уплаченной в бюджет арендной платы за землю. Некоторые арендодатели соглашаются с арендаторами и таким образом занижают суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет.
Подобных арендодателей и ищет налоговая инспекция в ходе проверок.
Арендную плату за земельные участки уплачивают юридические лица, которым данные участки предоставлены в аренду, исходя из размеров участка и целей его использования.
Таким образом, плательщиком арендной платы за землю признают организацию, которойвыделен земельный участок в аренду, т.е. собственника здания. Арендаторы помещений в здании, расположенном на земельном участке, не являются арендаторами земельного участка и должны производить возмещение арендной платы за землю.
Действительно, уплата налога при УСН заменяет уплату налогов, сборов (пошлин) и отчислений в бюджет или государственные внебюджетные фонды, арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности, арендодателями которых являются сельские, поселковые, районные, Минский городской и городские (городов областного подчинения) исполкомы, отчислений в инновационные фонды, образуемые в соответствии с законодательными актами, кроме случаев, предусмотренных п. 3 ст. 286 Налогового кодекса РБ (далее – НК) (подп. 2.1 п. 2 ст. 286 НК).
Общий порядок исчисления и уплаты арендной платы за землю сохраняется только для применяющих УСН некоммерческих организаций (за исключением республиканских государственно-общественных объединений).
Освобождение от уплаты арендной платы за землю в доле, приходящейся на помещения, арендуемые организациями, применяющими УСН, действующим законодательством не предусмотрено.
Если организация – арендодатель помещений ошибочно не выставляет арендную плату за землю своим арендаторам, применяющим УСН, то она завышает затраты, учитываемые при налогообложении, и занижает размер валовой прибыли и налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.
У этой ситуации есть и обратная сторона. Например, коммерческая организация, применяющая УСН, взяла в аренду у исполкома земельный участок.
Предположим, что на этом земельном участке организация построила здание и сдает в нем помещения в аренду организациям, применяющим общий порядок налогообложения.
Организации, применяющие общий порядок налогообложения, не освобождаются от уплаты арендной платы за землю, но так как земельный участок им в аренду не выделялся, их не признают плательщиками арендной платы за землю.
Глава 34 НК не предусматривает, что организации, применяющие УСН, при сдаче в аренду помещений теряют право на освобождение от арендной платы за землю.
Следовательно, в данном случае арендодатель не должен выставлять арендную плату за землю своим арендаторам. Получается, что арендовать помещения у организаций, применяющих УСН, выгодно. При таком способе организации, применяющие общий порядок налогообложения, могут воспользоваться льготами, которые предоставлены НК организациям, применяющим УСН.
Рассмотрим другую ситуацию, которая может возникнуть в ходе проверки.
Пример 4
Организации на долевых условиях построили административное здание. Для управления этим зданием было создано товарищество собственников – некоммерческая организация. Ему решением исполкома выделен в аренду земельный участок для эксплуатации и обслуживания здания.
Товарищество собственников, а также некоторые организации – собственники помещений в здании применяют УСН.
Для некоммерческих организаций, применяющих УСН (за исключением республиканских государственно-общественных объединений), сохраняется общий порядок исчисления и уплаты арендной платы за землю.
Поэтому товарищество собственников должно уплачивать арендную плату за землю. Но когда оно выставляет арендную плату за землю к возмещению членам товарищества организации, применяющие УСН, отказываются компенсировать эти расходы товарищества, ссылаясь на то, что применение УСН освобождает их от уплаты арендной платы за землю.
В данном случае следует учитывать, что освобождения от уплаты арендной платы за землю в доле, приходящейся на помещения, арендуемые организациями, применяющими УСН, действующим законодательством не предусмотрено.
ПРИ УСТАНОВЛЕНИИ ПРОВЕРКОЙ НАРУШЕНИЙ ПО ИСЧИСЛЕНИЮ И УПЛАТЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ ЗА ЗЕМЛЮ НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ НЕ ДОЛЖНА ПРИМЕНЯТЬ К ОРГАНИЗАЦИИ АДМИНИСТРАТИВНЫЕ САНКЦИИ
Налоговые инспекции долгое время успешно применяли санкции к организациям за неправильную уплату арендной платы за землю.
В этом случае они руководствовались нормами Указа № 101, согласно которому плательщики арендной платы за земельные участки исполняют обязанности, установленные для плательщиков налогов, сборов (пошлин).
Налоговые органы при осуществлении контроля за правильным исчислением, полной и своевременной уплатой арендной платы за земельные участки, применении способов обеспечения ее уплаты, а также уплаты пеней, взыскании этой платы и пеней пользуются правами и исполняют обязанности, установленные для осуществления налогового контроля, применения способов обеспечения исполнения налоговых обязательств, взыскания налогов, сборов (пошлин) и пеней.
Неуплата или неполная уплата арендной платы за земельные участки, нарушение срока представления плательщиками арендной платы за земельные участки расчета суммы арендной платы влекут за собой ответственность, предусмотренную законодательством за неуплату, неполную уплату налогов, сборов (пошлин), нарушение установленного срока внесения в налоговый орган налоговой декларации (расчета).
Так продолжалось до тех пор, пока одна из районных налоговых инспекций не решила применить санкции к одному из крупнейших плательщиков республики. Плательщик обжаловал действия налоговой инспекции в Конституционном Суде.
Суд встал на сторону организации.
Конституционным Судом было принято решение от 17.11.2010 № Р-541/2010 "О законодательном регулировании ответственности арендаторов земельных участков (плательщиков арендной платы)".
В этом решении Конституционный Суд указал, что отсутствие в Кодексе РБ об административных правонарушениях (далее – КоАП) положений об ответственности за деяния, выразившиеся в неуплате, неполной уплате арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности, нарушении срока представления плательщиком арендной платы расчета суммы данной платы, свидетельствует о наличии пробела в законодательном регулировании соответствующих отношений. Для применения административной ответственности за любые противоправные деяния необходимо, чтобы и административное правонарушение, и мера административной ответственности за его совершение были определены в КоАП.
Поэтому суд предложил Совету Министров внести соответствующие изменения и дополнения в КоАП.
До тех пор пока эти изменения не будут внесены, МНС своим письмом поручило налоговым инспекциям приостановить применение мер административной ответственности к плательщикам арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности, за неуплату, неполную уплату арендной платы и за нарушение срока представления расчета сумм арендной платы.
Справочно: по аналогичным причинам налоговые инспекции в настоящее время не применяют санкции к плательщикам отчислений в государственный целевой бюджетный фонд универсального обслуживания (резерв универсального обслуживания), государственный целевой бюджетный фонд национального развития, части прибыли (дохода) за неуплату, неполную уплату указанных отчислений и платежей.
