В договоре мены закрепляем передачу одного товара в обмен на другой
По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен (ст. 538 ГК [1]).
Если договором мены не установлено иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности (п. 1 ст. 539 ГК).
В случае, когда обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах (п. 2 ст. 539 ГК).
Таким образом, в заключаемом договоре мены должны иметь место следующие пункты:
– вариант 1 – договор мены при передаче равноценных товаров:
«Товары, подлежащие обмену по договору, предполагаются равноценными. Какие-либо денежные расчеты по договору между сторонами не производятся»;
– вариант 2 – договор мены при передаче неравноценных товаров:
«Товары, подлежащие обмену по договору, являются неравноценными. Покупатель производит доплату в размере разницы между общей стоимостью товаров, которые обязуется передать продавец, и стоимостью товаров, передаваемых покупателем».
От выбранного варианта договора зависит порядок отражения на счетах товарообменных операций. При первом варианте в случае возникновения разницы между рыночной стоимостью и стоимостью передаваемых запасов она относится на финансовые результаты. При втором варианте в случае возникновения разниц в стоимости обмениваемых товаров производится доплата одной из сторон договора.
В качестве товара по договору мены может выступать любое имущество организации (основные средства, материалы, готовая продукция, товары и т.д.).
Важно! В бухгалтерском учете у каждой стороны сделки обмена товарами отражаются 2 операции:
– реализация выбывающих активов;
– оприходование поступивших активов.
Первичные учетные документы, удостоверяющие отгрузку и поступление товаров
В бухгалтерском учете основанием для записей операций обмена товарами являются первичные учетные документы, т.е. документы, удостоверяющие отгрузку и поступление товаров. Как правило, такими документами являются товарно-транспортные или товарные накладные |*|.
Датой исполнения товарообменной операции является дата совершения каждой отгрузки товара, оформленной отдельным товаросопроводительным документом.
При совершении товарообменных операций используется метод определения выручки (дохода) от реализации товаров по принципу начисления, при котором хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 4 ст. 3 Закона № 57-З [2]).
Как оцениваются поступившие по обмену товары?
В общем случае поступившие в рамках договора мены товары принимают к учету исходя из стоимости отгруженных товаров на дату их отгрузки. При этом стоимость приобретения полученного товара без НДС определяется как разница между стоимостью отгруженного товара с НДС и предъявленной суммой НДС по полученному товару.
Важно! Запасы, поступающие в обмен на другие неденежные активы, оцениваются по рыночной стоимости, а если ее невозможно определить – по стоимости передаваемых или подлежащих передаче другой организации неденежных активов, т.е. по стоимости, отраженной в учете у передающей стороны. При этом, если между рыночной стоимостью и стоимостью передаваемых (подлежащих передаче) запасов образуется разница, эта разница относится на финансовые результаты (п. 12 Инструкции № 133 [3]).
Если в результате мены поступают объекты основных средств или нематериальных активов, их первоначальная стоимость определяется исходя из учетной стоимости отгруженных товаров или иных активов, определяемой в порядке, установленном законодательством (часть шестая п. 10, части третья – пятая п. 11 Инструкции № 26 [4] и часть четвертая п. 13, части четвертая – шестая п. 15 Инструкции № 25 [5]).
НДС при передаче товара по договору мены
При товарообменных операциях необходимо исчислить НДС, так как обороты по обмену товарами признаются объектами обложения НДС (подп. 1.1.2 п. 1 ст. 115 НК [6]).
Налоговая база по НДС при обмене товарами определяется как цена реализации переданного товара без НДС (п. 1 ст. 120 НК). Моментом их фактической реализации признается день обмена – дата совершения каждой отгрузки товара (часть вторая п. 21 ст. 121 НК). По товарам, отгруженным в рамках договора мены, применяются те же ставки НДС, что и при реализации товаров за денежные средства, т.е. размер применяемой налоговой ставки в каждом конкретном случае зависит от вида обмениваемых товаров и направления их реализации (ст. 122 НК).
Также каждая из сторон договора мены, являющаяся плательщиком НДС, обязана в отношении каждого оборота по реализации товаров, отгруженных в рамках договора мены, выставить (направить) ЭСЧФ в порядке, установленном ст. 131 НК (пп. 1, 4 ст. 131 НК). Предъявленные суммы НДС получатель вправе принять к вычету в общеустановленном порядке (п. 4, подп. 5.1 п. 5, п. 6 ст. 132 НК) |*|.
* Нюансы исчисления НДС и порядок перевыставления налоговых вычетов в 2020 г.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций мены
Рассмотрим порядок отражения в учете товарообменных операций при условии, что обмениваемое имущество признано сторонами в договоре:
1) равноценным;
2) неравноценным.
Пример 1
Обмен готовой продукции на сырье
Организация заключила договор мены на условиях равноценного обмена, в соответствии с которым обменивает готовую продукцию на сырье. Договорная стоимость обмениваемого имущества составляет:
– готовой продукции – 630 руб. (в т.ч. НДС – 105 руб.);
– сырья:
вариант А – 984 руб. (в т.ч. НДС – 164 руб.) – передается товар, цена которого ниже цены товара, получаемого в обмен;
вариант Б – 549 руб. (в т.ч. НДС – 90 руб.) – передается товар, цена которого выше цены товара, получаемого в обмен;
вариант В – 630 руб. (в т.ч. НДС – 105 руб.) – расхождений в стоимости товара нет.
Договорная стоимость сырья соответствует его рыночной стоимости.
Фактическая себестоимость готовой продукции составляет 470 руб.
Порядок отражения хозяйственных операций представим в табл. 1.
Таблица 1
Пример 2
Обмен готовой продукции на сырье при условии неравноценного обмена
Организация заключила договор мены на условиях неравноценного обмена, в соответствии с которым обменивает готовую продукцию на сырье. Договорная стоимость обмениваемого имущества составляет:
– готовой продукции – 630 руб. (в т.ч. НДС – 105 руб.);
– сырья:
вариант А – 984 руб. (в т.ч. НДС – 164 руб.) – передается товар, цена которого ниже цены товара, получаемого в обмен;
– вариант Б – 549 руб. (в т.ч. НДС – 90 руб.) – передается товар, цена которого выше цены товара, получаемого в обмен.
Договорная стоимость сырья соответствует его рыночной стоимости.
Фактическая себестоимость готовой продукции составляет 470 руб.
Порядок отражения хозяйственных операций представим в табл. 2.
Таблица 2
Таким образом, если по договору мены обмениваемые товары признаны сторонами неравноценными и стоимость реализованных товаров превышает стоимость полученных товаров (в примере 2 – вариант Б), то сторона, передающая более дешевый товар, производит доплату разницы в ценах. В этом случае полученный при исполнении обменной операции товар принимается к учету по стоимости отгруженного товара за минусом суммы доплаты. В случае передачи более дешевого товара (в примере 2 – вариант А) товар принимается к учету по стоимости отгруженного товара, увеличенной на сумму доплаты |*|.
* Товарообменные операции в учетной политике организации торговли
Пример 3
Обмен основного средства на сырье
Организация по договору мены передает основное средство в обмен на сырье. Переоцененная стоимость основного средства – 5 000 руб., сумма накопленной амортизации на момент продажи – 2 000 руб. Сумма числящегося по реализуемому основному средству добавочного фонда – 160 руб.
Стоимость основного средства по договору мены (в учетных ценах) составляет 4 560 руб., в т.ч. НДС – 20 %.
В обмен на основное средство организация получила сырье, стоимость которого в соответствии с товаросопроводительными документами (рыночная стоимость) составляет 5 400 руб. (в т.ч. НДС – 20 %).
Обмениваемое сырье признано сторонами договора равноценным. Договор мены исполнен сторонами в один день.
Бухгалтерские записи представлены в табл. 3.
Таблица 3
Пример 4
Поступление основного средства в обмен на другое имущество
Организация по договору мены за отгруженные товары получила автомобиль. Стоимость отгруженных товаров (по учетной стоимости) по договору мены составляет 105 000 руб., в т.ч. НДС – 20 %. Стоимость автомобиля в соответствии с товаросопроводительными документами составляет 106 800 руб., в т.ч. НДС – 20 %. Расходы по государственной регистрации автомобиля – 550 руб.
В бухгалтерском учете нужно сделать следующие записи (см. табл. 4):
Таблица 4
