При выполнении работ (оказании услуг) в Таможенном союзе правильно исчислите НДС

Если одновременно выполняется (оказывается) несколько видов работ (услуг) в рамках одного договора и отдельные работы (услуги) носят вспомогательный характер по отношению к другим, то местом реализации вспомогательных работ (услуг) будет являться место реализации основных видов работ (услуг).

 

Справочно: приведенные принципы определения место реализации услуг даны в ст. 3, 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 11.12.2009 (далее – Протокол).

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах РБ, следует также учитывать особенности налогообложения, предусмотренные ст. 92 Налогового кодекса РБ (далее – НК). Так, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возложена на состоящих на учете в налоговых органах РБ организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права.

Практические ситуации по определению места реализации работ (услуг)

Одним из вышеназванных критериев, по которому возможно определить место реализации работ (услуг), является место нахождения имущества, если работы (услуги) непосредственно связаны:

а) с недвижимым имуществом, находящимся на территории государства – члена Таможенного союза.

К недвижимому имуществу относят земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей (ст. 1 Протокола). Это те объекты, перемещение которых невозможно без несоразмерного ущерба их назначению (леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, трубопроводы, линии электропередачи, предприятия как имущественные комплексы и космические объекты).

К таким работам (услугам) могут быть также отнесены:

– строительные, монтажные, строительно-монтажные работы;

– ремонтные, реставрационные работы;

– иные работы, услуги, связанные с недвижимым имуществом.

Внимание! Данное положение применимо и в отношении услуг по аренде и найму недвижимого имущества, а также по предоставлению недвижимости в пользование на иных основаниях (подп. 1 п. 1 ст. 3 Протокола).

 

Организация – плательщик РБ, не состоящая на учете в налоговых органах РФ, предоставила в аренду помещение (здание магазина), находящееся на территории Российской Федерации, резиденту РФ.

 

Плательщик РБ в данном случае НДС не исчисляет, так как местом реализации услуг по аренде не признается территория Республики Беларусь. В то же время резидент РБ может принять решение об исчислении и уплате НДС в Беларуси на основании п. 10 ст. 102 НК.

 

Белорусская организация по договору с резидентом Республики Казахстан осуществляет реставрационные работы на памятнике архитектуры, расположенном на территории Республики Казахстан. На учете в налоговых органах Республики Казахстан белорусская организация не состоит.

 

В рассматриваемой ситуации местом нахождения памятника является территория Республики Казахстан. В отношении стоимости работ, выполненных белорусской организацией, объект налогообложения для исчисления НДС отсутствует. Белорусская организация может исчислить НДС по основаниям, указанным в п. 10 ст. 102 НК.

 

Плательщик РБ, не состоящий на учете в налоговых органах РФ, выполнил ремонт дорожного покрытия дороги, находящегося на территории Российской Федерации.

 

В данном случае местом нахождения дороги является территория Российской Федерации, поэтому в отношении стоимости работ, выполненных белорусской организацией, объект налогообложения для исчисления НДС отсутствует. Резидент РБ может исчислить НДС в соответствии с п. 10 ст. 102 НК;

б) с движимым имуществом и транспортными средствами, находящимися на территории государства – члена Таможенного союза.

Движимым имуществом признают вещи, которые не относятся к недвижимому имуществу и транспортным средствам (ст. 1 Протокола).

К транспортным средствам относятся морские и воздушные суда, суда внутреннего плавания, суда смешанного "река-море" плавания, единицы железнодорожного подвижного состава, автобусы, автомобили, включая прицепы и полуприцепы, грузовые контейнеры (ст. 1 Протокола).

К таким работам и услугам могут быть отнесены монтаж и сборка оборудования, ремонт, погрузка (разгрузка) товаров на транспортные средства, фасовка товаров и т.п.

 

Организация – резидент РФ в соответствии с условиями договора на территории Республики Беларусь оказывает услуги по установке и гарантийному ремонту приборов на оборудовании белорусской организации.

 

В данном случае местом оказания услуг является территория Республики Беларусь, поэтому со стоимости оказанных услуг, выполненных российской организацией, НДС должна исчислить и уплатить белорусская организация.

 

Организация – резидент РБ осуществляет монтаж и наладку поставленного оборудования на территории Республики Казахстан.

 

Поскольку оборудование в данном случае признается движимым имуществом и его монтаж и наладка осуществляются за пределами Республики Беларусь, то исчисление и уплата НДС со стоимости указанных работ белорусской организацией не производится.

Место оказания определенного вида услуг

Как отмечалось выше, место оказания определенного вида услуг также является одним из критериев при определении места реализации.

Например, место оказания услуг в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта определяют по месту их фактического оказания (подп. 3 п. 1 ст. 3 Протокола). При оказании услуг по данным направлениям независимо от того, кто оказывает эти услуги (белорусская, российская или казахская организация), местом их реализации является территория государства, где они оказываются.

 

Белорусская организация оказывает плательщику из Российской Федерации услуги по проведению концертов. Концерты проходят на концертных площадках как в г. Минске, так и за его пределами.

 

Так как концерты проводят непосредственно на территории Республики Беларусь, стоимость этих услуг следует облагать НДС в порядке, действующем на территории Республики Беларусь. В данном случае исполнитель имеет право применить на основанииподп. 1.17 п. 1 ст. 94 НК льготу или общеустановленную ставку в размере 20 %.

Место нахождения покупателя работ, услуг

При определении места реализации отдельных видов работ, услуг, предусмотренных в подп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола, определяющим моментом является место нахождения покупателя работ, услуг. Перечень этих услуг, работ включает в себя следующие позиции:

– консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы;

– работы и услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных;

– услуги по предоставлению персонала, если персонал работает в месте деятельности покупателя услуги;

– услуги по передаче, предоставлению, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав;

– услуги по аренде, лизингу и предоставлению в пользование на иных основаниях движимого имущества, за исключением транспортных средств;

– услуги, оказываемые лицом, привлекающим от имени основного участника договора (контракта) другое лицо для выполнения работ, услуг, указанных выше (если такое лицо привлекает третьих лиц от своего имени, то место реализации посреднических услуг будет определяться по месту нахождения исполнителя).

Описание отдельных терминов из числа приведенных видов услуг содержится в ст. 1 Протокола.

 

Белорусская организация разработала программу для ЭВМ казахской организации с последующим сопровождением и обновлением.

 

В данной ситуации местом реализации услуг территория Республики Беларусь не признается (определяется по месту нахождения покупателя) и плательщик РБ исчисление НДС не производит. Белорусская организация может исчислить и уплатить налог в Беларуси, основываясь на нормах п. 10 ст. 102 НК.

 

Российская организация оказывает услуги по рекламе белорусской организации.

 

В связи с тем что покупателем рекламных услуг выступает белорусская организация, местом их реализации признается территория Республики Беларусь. Со стоимости приобретенных услуг организация РБ обязана исчислить и уплатить НДС в соответствии с положениями, изложенными в ст. 92 НК.

 

Внимание! При передаче в аренду или лизинг, а также в пользование на иных основаниях движимого имущества, за исключением транспортных средств, место реализации будет определяться по месту нахождения покупателя таких услуг (подп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола). При аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях транспортных средств местом реализации признают место нахождения исполнителя услуг (подп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола).

 

Белорусская организация в отеле, расположенном на территории Российской Федерации, по договору арендует движимое имущество (ноутбук, телевизор).

 

В данной ситуации белорусскому плательщику следует исчислить и уплатить НДС вне зависимости от того, на чьей территории будет находиться арендуемое движимое имущество.

 

Организация – резидент РБ предоставляет российской организации в лизинг автобусы.

 

Поскольку автобусы относятся к транспортным средствам, местом реализации в этом случае признается местонахождения исполнителя, т.е. территорию Республики Беларусь. Следовательно, у плательщика РБ возникает обязанность по исчислению и уплате НДС в соответствии с действующим национальным законодательством.

Место нахождения исполнителя работ (услуг)

Местом реализации прочих работ и услуг, которые не поименованы в подп. 1–4 п. 1 ст. 3 Протокола, признается место нахождения исполнителя работ (услуг).

Данное положение также применимо в отношении услуг по аренде, лизингу и предоставлению в пользование на иных основаниях транспортных средств (подп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола).

 

Российская организация оказывает белорусскому плательщику на территории Республики Беларусь услуги по проведению экспертизы технологии выращивания овец.

 

Данные услуги не поименованы в подп. 1–4 п. 1 ст. 3 Протокола, поэтому место их реализации следует определять по месту нахождения исполнителя. Поскольку организация-исполнитель является резидентом РФ, то исчисление и уплата НДС должны быть произведены в Российской Федерации.

 

Белорусская организация оказывает на территории Республики Казахстан услуги по авторскому надзору за качеством реализованного товара.

 

Эти услуги не поименованы в подп. 1–4 п. 1 ст. 3 Протокола. Следовательно, место их реализации определяют по месту нахождения исполнителя. Исполнителем является белорусская организация, поэтому она обязана исчислить и уплатить НДС в Республике Беларусь.

В ситуации, когда российская или казахская организация оказывает услуги белорусской организации, не поименованные в подп. 1–4 п. 1 ст. 3 Протокола, эти услуги в Республике Беларусь НДС облагать не следует, так как местом их реализации территория Беларуси не признается.

 

Справочно: документами, подтверждающими место реализации работ (услуг) (п. 2 ст. 3 Протокола) являются:

– договор (контракт) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный налогоплательщиками (плательщиками) государств – членов Таможенного союза;

– документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;

– иные документы, предусмотренные национальным законодательством.

 

Протоколом также установлен порядок налогообложения работ по переработке ввезенного давальческого сырья с последующим вывозом продуктов переработки (ст. 4 Протокола). В данном случае налоговая база при исчислении НДС должна быть определена как стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья.

Налогообложение у переработчика осуществляют в том же порядке, что и при экспортных операциях в рамках Таможенного союза в соответствии положениями ст. 1 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе (далее – Протокол по товарам) (п. 1 ст. 4 Протокола).

При реализации работ по переработке ввезенного давальческого сырья следует применяять налоговую ставку 0 % (п. 1 ст. 1 Протокола по товарам).

 

Российская организация заключила договор с белорусской организацией на переработку сырья. В целях исполнения договора сырье будет ввезено на территорию Республики Беларусь и после завершения работ продукты переработки будут вывезены обратно на территорию Российской Федерации.

 

Как отмечалось ранее, услуги по переработке сырья в данном случае облагаются переработчиком НДС по ставке 0 %.

 

Справочно: подтверждением обоснованности применения нулевой ставки НДС в отношении работ по переработке давальческого сырья является наличие у плательщика договора (контракта), заключенного между налогоплательщиками (плательщиками) государств – членов Таможенного союза, документов, подтверждающих факт выполнения работ (оказания услуг), документов, подтверждающих вывоз (ввоз) товаров, заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа об уплате (в случае вывоза продуктов переработки в страны Таможенного союза) и иных документов, предусмотренных законодательством государств – членов Таможенного союза.

Отражение оборотов в налоговой декларации

При реализации работ, услуг на территории государств – членов Таможенного союза резидентам РБ необходимо учитывать порядок отражения этих данных в налоговой декларации (расчете). Так, у белорусской организации обороты по операциям, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь, должны быть отражены в 2012 г. в стр. 9 "по операциям, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь" разд. I части I декларации по НДС. Данное требование предусмотрено в п. 10 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82.

Если местом реализации работ (услуг) у продавца (плательщика РБ) будет признаваться территория Республики Беларусь, то оборот по реализации работ (услуг) подлежитотражению в соответствующих строках разд. I части I налоговой декларации (расчета) поНДС.

В случае приобретения работ (услуг) у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ, если местом их реализации будет признана территория Республики Беларусь, такой оборот подлежит отражению у покупателя в стр. 13 "налоговая база и суммы НДС, подлежащие уплате при приобретении объектов у иностранных организаций" разд. I части I налоговой декларации.

Обороты по приобретению работ (услуг) у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ, если местом их реализации не признается территория Республики Беларусь, в налоговой декларации у покупателя не отражаются.