Из письма в редакцию:
"Нашим организациям оптовой и розничной торговли физические лица иногда возвращают товары на основании Закона № 90-З.
В связи с этим возникают вопросы о порядке исчисления налога на прибыль, НДС и налога при УСН.
Ситуации следующие.
Ситуация 1. Организации розничной торговли в 2013 г. реализовали товары физическим лицам. В 2014 г. покупатели производят возврат товаров надлежащего и ненадлежащего качества на основании Закона № 90-З.
1. Уменьшаются ли обороты по реализации товаров в 2014 г. на стоимость возвращенных товаров при исчислении НДС?
2. Уменьшается ли налоговая база по налогу при УСН в 2014 г. на стоимость возвращенных товаров?
3. Учитывая, что право собственности на товары перешло к покупателю, следует ли организациям уменьшать сумму выручки и затрат при исчислении налога на прибыль на стоимость возвращенных товаров и если да, то в налоговой декларации за какой налоговый период (за 2013 г. или за 2014 г.) производится такое уменьшение?
Ситуация 2. По договору право собственности на товары переходит к покупателю с момента оплаты за товары. При этом предусмотрено, что покупатель может продавать такие товары, а если товары не пользуются покупательским спросом, он может произвести возврат товаров.
Реализацией товаров признают отчуждение товара одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
1. Производится ли отчуждение товаров до момента оплаты в данной ситуации и следует ли исчислять налог на прибыль? Если его следует исчислять, то в случае, когда покупатель возвращает товары в связи с тем, что они не пользуются покупательским спросом, надо ли уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль и в каком периоде?
2. По договору право собственности на товары переходит в момент передачи товаров.
В случае если покупатель возвращает товары в связи с тем, что они не пользуются покупательским спросом, следует ли уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль и в каком отчетном периоде – отгрузки либо возврата?
Валентина Васильевна, бухгалтер"
При исчислении НДС корректировку оборотов по реализации делают в периоде, когда товар возвращен
Сделка считается совершенной под отменительным условием, если стороны поставили прекращение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или нет (п. 2 ст. 158 Гражданского кодекса РБ).
Таким образом, если основания возврата предусмотрены законодательством и (или) условиями договора, то независимо от способа реализации (розничная или оптовая торговля) для целей исчисления НДС применяют положения п. 11 ст. 103 НК, устанавливающие порядок корректировки оборота по реализации для продавца и корректировки налоговых вычетов у покупателей, в т.ч. в случае возврата покупателем продавцу товаров.
Так, в случае возврата покупателем продавцу товаров продавец на сумму оборота по реализации этих товаров уменьшает (увеличивает) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров, а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов. Данное положение не применяют в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость (п. 11 ст. 103 НК).
Справочно: норма аналогичного свойства установлена в подп. 10.13 п. 10 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82 (далее – Инструкция № 82, постановление № 82). В ней сказано, что при возврате покупателем продавцу объектов у продавцов (в случаях, определенных п. 11 ст. 103 НК) на сумму оборота по реализации по этим объектам уменьшают (увеличивают) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат объектов.
Плательщики, осуществляющие розничную торговлю, которые производят исчисление НДС по товарам исходя из налоговой базы и доли суммы НДС по товарам, имеющимся в отчетном периоде, в стоимости этих товаров, т.е. по расчетной ставке, заполняют "Расчет налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы и доли суммы налога на добавленную стоимость при реализации товаров по розничным ценам" (далее – Расчет) по форме согласно приложению 22-6 к постановлению № 82.
В случае возврата покупателем товара продавец в отчетном месяце в Расчете уменьшает показатель гр. 3 "НДС по поступившим товарам (оборот по кредиту счета 42 (НДС)" на сумму налога по товарам, возвращенным покупателями.
Налог при УСН корректируют в периоде, когда товар возвращен
В случае возврата товаров уменьшение налоговой базы и суммы налога при УСН осуществляют в том отчетном периоде, в котором произведены возврат товаров, исходя из налоговых баз и ставок налога, применявшихся на дату реализации указанных товаров, путем заполнения стр. 1.4, 1.5 и т.д., 2.4, 2.5 и т.д. разд. I налоговой декларации (расчета) по налогу при УСН (п. 39 Инструкции № 82).
Налоговую базу налога при УСН определяют как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой в целях исчисления налога при УСН признают сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (п. 2 ст. 288 НК).
Выручка от реализации товаров отражается организациями, применяющими УСН:
– ведущими бухгалтерский учет и отчетность, – на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (принцип начисления);
– ведущими учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, в соответствии с п. 1 ст. 291 НК, – по мере оплаты отгруженных товаров (принцип оплаты).
Дата отражения выручки от реализации товаров определяется организациями в соответствии с пп. 4, 5 ст. 288 НК.
Отмечу, что нормы п. 39 Инструкции № 82 применяют при возврате покупателем продавцу товара, если основания для такого возврата предусмотрены законодательством и (или) условиями договора. При этом применение указанной нормы предполагает, что до момента возврата товара у продавца имеет место дата отражения выручки от реализации товара, который впоследствии возвращается.
При исчислении налога на прибыль изменяют показатели 2013 г.
Ситуация 1. Объектом обложения налогом на прибыль признают в т.ч. валовую прибыль, которая белорусскими организациями определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК).
Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п. 1 ст. 127 НК).
Затраты по производству и реализации товаров, учитываемые при налогообложении, определяют и отражают в соответствии со ст. 130 НК.
Налоговым периодом по налогу на прибыль признают календарный год (п. 1 ст. 143 НК).
Напомню, что с 2014 г. для налога на прибыль установлен отчетный период – календарный квартал, за исключением налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскими организациями, по которому отчетным периодом признают календарный месяц (п. 2 ст. 143 НК).
Следовательно, для целей налогообложения прибыль представляет собой финансовый результат деятельности организации за тот или иной календарный год (квартал) и рассчитывается исходя из выручки за данный период и относящихся к этой выручке затрат.
Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль в случае возврата товара у организации возникает необходимость корректировать показатели выручки (затрат) того налогового (отчетного) периода, в котором товар был реализован продавцом покупателю. В Вашей ситуации это 2013 г.
При этом замечу, что в гл. 14 "Налог на прибыль" НК отсутствует специальная норма по корректировке выручки и затрат при возврате товара.
Ситуация 2. Для целей исчисления налога на прибыль выручка от реализации товаров отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации, с учетом норм частей второй и третьей п. 4 ст. 127 НК (п. 4 ст. 127 НК).
Дата отражения выручки от реализации товаров определяется в соответствии с учетной политикой организации, но не может быть позже (части вторая и третья п. 4 ст. 127 НК):
1) даты их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по доставке (транспортировке);
2) в иных случаях – наиболее ранней из следующих дат: даты передачи покупателю (получателю) либо даты передачи организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, оплату услуг которой производит покупатель.
Таким образом, указанные в п. 4 ст. 127 НК даты являются предельными, позже которых день отгрузки товаров для целей обложения налогом на прибыль не может быть признан. При этом момент перехода покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары, который является определяющим для отражения выручки в бухгалтерском учете в соответствии с п. 17 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102, для целей обложения налогом на прибыль не имеет значения.
Следовательно, выручку от реализации товаров для целей исчисления налога на прибыль определяют в порядке, установленном п. 4 ст. 127 НК, независимо от перехода права собственности на товар по договору купли-продажи (поставки).
В случае возврата товара в связи с тем, что он не пользуется покупательским спросом у организации, возникает необходимость корректировать показатели выручки (затрат) того налогового (отчетного) периода, в котором товар был реализован продавцом покупателю.
