В целях исчисления НДС определен день оказания санаторно-курортных услуг
В 2014 г. днем оказания санаторно-курортных услуг, предоставляемых санаторно-курортными и оздоровительными организациями, признается день передачи путевки либо последний день срока действия путевки. Выбранный плательщиком порядок определения дня оказания услуг отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (п. 1 ст. 100 Налогового кодекса РБ (далее – НК), в ред. Закона РБ от 31.12.2013 № 96-З).
Этот день является моментом фактической реализации указанных услуг.
Ранее в НК не был установлен порядок определения указанного дня.
Справочно: путевка – документ, удостоверяющий право граждан на получение комплекса услуг в санаторно-курортных и оздоровительных организациях;
санаторно-курортные организации – организации, предоставляющие санаторно-курортные услуги и расположенные на курортах или в лечебно-оздоровительных местностях: санаторий (для взрослых, взрослых и детей, детей); студенческий санаторий-профилакторий; детский реабилитационно-оздоровительный центр;
оздоровительные организации – организации для взрослых, детей, взрослых и детей, в которых осуществляется оздоровление населения: профилакторий; оздоровительный центр (комплекс); образовательно-оздоровительный центр; оздоровительный лагерь; спортивно-оздоровительный лагерь; дом (база) отдыха; пансионат; иные организации, одним из видов деятельности которых является оздоровление населения (Концепция санаторно-курортного лечения и оздоровления населения Республики Беларусь, утвержденная постановлением Совета Министров РБ от 04.11.2006 № 1478).
Как было в 2013 г.
Ранее в НК не был установлен порядок определения указанного дня.
Исходя из п. 1 ст. 100 НК, днем оказания туристических услуг признается день заключения участниками туристической деятельности договора оказания туристических услуг либо последний день тура. Выбранный плательщиком порядок определения дня оказания туристических услуг отражается в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит. Эта норма сохранилась и в 2014 г.
Напомним, что туристические услуги – услуги по перевозке, размещению, а также иные услуги (по питанию, организации туристического путешествия, экскурсионные и другие услуги), не являющиеся сопутствующими услугам по перевозке или размещению, оказание которых в комплексе услуг, входящих в тур, позволяет совершить туристическое путешествие в соответствии с его целями и потребностями туриста, экскурсанта (ст. 1 Закона РБ "О туризме").
Учитывая изложенное, путевка представляет собой фактически комплекс туристических услуг. В случае если реализация путевки в 2013 г. оформлялась договором оказания туристических услуг, то день их оказания устанавливался учетной политикой организации как день заключения договора с туристом или последний день туристического путешествия.
Если реализация путевки не оформлялась договором оказания туристических услуг, организация также была вправе установить учетной политикой день ее реализации, например, как день выдачи путевки.
Напомним, что в соответствии с подп. 1.19 п. 1 ст. 94 НК обороты по реализации на территории Республики Беларусь путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения организациями, их обособленными подразделениями, осуществляющими санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, по перечню таких организаций, их обособленных подразделений, утверждаемому Советом Министров, освобождаются от налогообложения.
Таким образом, обороты по реализации путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения при наступлении момента фактической реализации отражаются в стр. 8 налоговой декларации по НДС и освобождаются от НДС, но только при реализации их организациями, включенными в указанный перечень.
Справочно: перечень утвержден постановлением Правительства РБ от 12.03.2012 № 219 и введен в действие с 1 января 2012 г.
Льготу по НДС можно применить по другому основанию
При реализации путевок иными организациями льгота по НДС может применяться по другому основанию. Так, освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь туристических услуг по организации на территории Республики Беларусь экскурсионного обслуживания, туристических услуг по организации путешествий туристов в пределах Республики Беларусь по перечням таких услуг, утверждаемым Президентом, и услуг гидов-переводчиков, экскурсоводов, оказываемых в пределах Республики Беларусь (подп. 1.31 п. 1 ст. 94 НК).
Перечень туристических услуг по организации путешествий туристов в пределах Республики Беларусь, обороты по реализации которых освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость, утвержден Указом Президента РБ от 02.06.2006 № 371 (в ред. от 11.07.2012) (далее – Указ № 371). Так, в частности, от НДС освобождаются услуги:
1) турагентов и туроператоров по организации комплексного туристического обслуживания;
2) турагентов и туроператоров по организации размещения, питания туристов;
3) по организации перевозок туристов различными видами транспорта;
4) по организации спортивных, познавательных, оздоровительных, экскурсионных, культурно-зрелищных мероприятий в соответствии с программой туристического путешествия и др.
Следовательно, если услуги в сфере отдыха соответствуют понятию туристических услуг, оказываемых туроператорами, или услуг, оказываемых турагентами, т.е. с туристом оформляется договор оказания туристических услуг, то льгота применяется на основании Указа № 371.
Особенности определения налоговой базы
Налоговая база НДС при реализации по регулируемым розничным ценам с учетом НДС приобретенных (ввезенных) товаров (за исключением товаров, исчисление НДС по которым производится в соответствии с п. 9 ст. 103 НК) определяется как положительная разница между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров (п. 3 ст. 98 НК). Данное положение распространяется также на реализацию приобретенных путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения.
Следовательно, при реализации таких путевок налоговой базой по НДС является разница между ценой реализации путевки и ценой приобретения.
Пример 1
Туристическая организация реализует приобретенные по договору купли-продажи путевки в белорусский санаторий. Заключен договор оказания туристических услуг. Учетной политикой установлен день оказания туристических услуг как последний день тура. Отчетным периодом по НДС избран календарный месяц. Договор с туристом заключен 22 января 2014 г. Последний день отдыха согласно путевке приходится на февраль 2014 г.
Разница между ценой реализации и ценой приобретения путевки отражается в стр. 8 налоговой декларации по НДС и освобождается от НДС в феврале 2014 г.
Не подлежат вычету суммы НДС, уплаченные (подлежащие уплате) покупателем при приобретении и (или) ввозе товаров, налоговую базу при реализации которых определяет покупатель как положительную разницу между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров (подп. 19.8 п. 19 ст. 107 НК).
Вместе с тем, как указывалось выше, путевка – документ, удостоверяющий право граждан на получение комплекса услуг в санаторно-курортных и оздоровительных организациях, а ограничение в вычете применяется только при реализации товаров. Поэтому, если плательщик реализует приобретенную путевку на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, данное положение не применяется.
По общему правилу налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленная исходя из цен (тарифов) на товары (работы, услуги), имущественные права с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС (подп. 1.1 п. 1 ст. 98 НК).
Таким образом, если оздоровительная организация находится на балансе плательщика, то налоговой базой является стоимость путевки.
Налоговые вычеты, приходящиеся на освобожденные от НДС обороты, относятся на затраты
При наличии оборотов по реализации путевок, освобожденных от НДС, следует принимать во внимание положения пп. 2 и 3 ст. 106 НК: суммы "входного" НДС по товарам, работам, услугам, имущественным правам, за исключением НДС по основным средствам и нематериальным активам, приходящиеся на освобожденные обороты, относятся на затраты плательщика.
Пример 2
Санаторий реализует путевки. Цена реализации одной путевки – 2 000 тыс. руб. Путевка выписана туристу 27 марта 2014 г. Последний день отдыха согласно путевке приходится на апрель 2014 г. Учетной политикой установлен день оказания санаторно-курортных и оздоровительных услуг как дата передачи путевки.
Оборот по реализации путевки в сумме 2 000 тыс. руб. отражается в стр. 8 налоговой декларации по НДС за январь – март (за I квартал) 2014 г. и освобождается от НДС. Налоговые вычеты, приходящиеся на указанный оборот, относятся на затраты.
Путевка передана работнику: есть особенности
В случае если организация приобрела путевку и передает ее работнику (за плату или бесплатно), необходимо руководствоваться подп. 2.16 п. 2 ст. 93 НК: не является объектом налогообложения стоимость работ (услуг), приобретенных (оплаченных) плательщиком для своих работников и (или) членов их семей, а также для пенсионеров, ранее у них работавших.
Одновременно не подлежат вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, непризнаваемых объектами обложения НДС в соответствии с подп. 2.16 п. 2 ст. 93 НК (подп. 19.9 п. 19 ст. 107 НК).
Пример 3
Организация приобрела путевку у белорусского санатория и продает ее своему работнику.
Оборот по реализации путевки работнику не отражается в налоговой декларации по НДС и не участвует при распределении налоговых вычетов по НДС по удельному весу. Сумма НДС, если она предъявлена продавцом путевки, к вычету не принимается.
