Ситуация
Головная организация имеет филиалы, выделенные на отдельные балансы и самостоятельно исполняющие налоговые обязательства. При осуществлении деятельности она периодически передает филиалам основные средства и приходящиеся на них вычеты по НДС.
Ответа требуют следующие вопросы:
1. Каким образом данные операции отражаются в бухгалтерском учете головной организации?
2. Какими документами следует оформить передачу основных средств?
3. Обязана ли головная организация исчислить НДС?
4. Необходимо ли производить передачу вычетов по НДС?
Используйте счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты"
Для обобщения информации о расчетах, в т.ч. по передаче имущества, с филиалами, представительствами и иными обособленными подразделениями организации, имеющими отдельные балансы, предназначен счет 79 (п. 61 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50).
В бухгалтерском учете следуют записи (п. 33 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26; далее – Инструкция № 26), представленные в табл. 1.
При передаче основных средств филиалам у головной организации нет необходимости списывать в бухгалтерском учете на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) суммы добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок выбывающих основных средств, т.е. учинять проводку:
Д-т 83 – К-т 84.
Такое списание производится только при переносе остаточной стоимости выбывающих основных средств на счет 91 "Прочие доходы и расходы" или 94 "Недостачи и потери от порчи имущества" (пп. 30, 31 Инструкции № 26).
Первичные учетные документы, которыми должна быть оформлена передача основных средств
Как известно, каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (подп. 1.1 п. 1 Указа Президента РБ от 15.03.2011 № 114 "О некоторых вопросах применения первичных учетных документов" (далее – Указ № 114), п. 1 ст. 10 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон № 57-З)).
Перечень первичных учетных документов, обязательных для применения всеми субъектами хозяйствования при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, среди которых поименованы, в частности, акт о приеме-передаче основных средств, товарно-транспортная накладная, товарная накладная, утвержден постановлением Совета Министров РБ от 24.03.2011 № 360.
Выбытие основных средств в результате реализации, безвозмездной передачи и виных случаях, предусмотренных законодательством (за исключением выбытия основных средств в результате списания, а также отчуждения физическим лицам), оформляется актом о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Минфина РБ от 22.04.2011 № 23 (п. 29 Инструкции № 26).
Если основные средства доставляются от головной организации филиалу с использованием автомобильного транспорта, то наряду с вышеназванным актом следует также оформить товарно-транспортную накладную типовой формы ТТН-1, если перемещение осуществляется без участия автомобиля – товарную накладную типовой формы ТН-2 (п. 2 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 "Товарно-транспортная накладная" и ТН-2 "Товарная накладная", утвержденной постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192). При перемещении основного средства за пределы Республики Беларусь следует оформить международную товарно-транспортную накладную CMR (Инструкция о порядке оформления международной товарно-транспортной накладной "CMR", утвержденная постановлением Минтранса РБ от 20.02.2012 № 11).
Надо ли исчислять НДС?
Общее правило гласит: не признаются объектами налогообложения НДС обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров, включая основные средства и нематериальные активы (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица (подп. 2.9 п. 2 ст. 93 Налогового кодекса РБ; далее – НК).
Исключение состоит в следующем: если в состав одного юридического лица входят 2 и более плательщика, то при передаче товаров одним из этих плательщиков другому может исчисляться и уплачиваться НДС. В этом случае передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не производится (п. 21 ст. 107 НК). Заметим, что перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых производятся исчисление и уплата НДС, должен быть отражен в учетной политике плательщика.
Таким образом, головная организация в общем случае не исчисляет и не уплачивает НДС при передаче активов (в т.ч. и основных средств) филиалам, поскольку такие обороты не являются объектом обложения НДС.
Однако НК предоставляет право головной организации исчислять НДС при передаче основных средств филиалам (в пределах одной организации), если в состав юридического лица входят 2 и более обособленных подразделения – самостоятельных плательщика НДС.
Форма акта о приеме-передаче основных средств содержит информацию о ставке и сумме НДС по передаваемым основным средствам (разд. 1 "Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи"). Если организация исчисляет НДС при передаче основного средства, она обязана заполнить гр. 7, 8 и 9 первого раздела акта о приеме-передаче основных средств.
При этом в бухгалтерском учете такой передачи необходимо добавить запись (см. табл. 2):
Есть ли у организации право на передачу налоговых вычетов
В приведенной ситуации головная организация может воспользоваться еще одним правом, предоставляемым ей НК. Так, при передаче в пределах одного юридического лица товаров их получателю могут передаваться фактические суммы НДС, предъявленные при их приобретении либо уплаченные при их ввозе, или фактически предъявленные (уплаченные) суммы НДС по товарам, использованным при производстве или создании передаваемых товаров (п. 21 ст. 107 НК).
При невозможности определения фактически предъявленных (уплаченных) сумм НДС при передаче товаров, а также если суммы НДС при ввозе еще не уплачены, организации могут передавать налоговые вычеты, равные 20 % от стоимости передаваемых товаров. В этом случае на указанную сумму у передающей стороны будут уменьшены суммы НДС, предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе) товаров.
Законодательством, в частности НК, не установлена форма документа, по которому передаются налоговые вычеты при передаче ТМЦ в пределах одного юридического лица (вопрос 23 письма МНС РБ от 24.09.2008 № 2-1-9/740). Однако, как было указано выше, каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом. В данном случае для передачи налоговых вычетов филиалу головная организация вправе оформить самостоятельно утвержденную форму первичного учетного документа (например, бухгалтерскую справку), которая должна содержать обязательные реквизиты, указанные в подп. 1.4 п. 1 Указа № 114.
Повторим, что при передаче основных средств в обязательном порядке оформляется акт о приеме-передаче основных средств по установленной законодательством форме, который содержит также информацию о ставке и сумме НДС по передаваемым основным средствам. Как было указано выше, если головная организация исчисляет НДС при передаче основного средства, она обязана заполнить гр. 7, 8 и 9 первого раздела акта. В случае когда головная организация не исчисляет НДС, а передает приходящиеся на основные средства вычеты по НДС (так называемый "входной" НДС), заполнять гр. 7, 8 и 9 первого раздела акта, по мнению автора, не следует.
Для того чтобы не оформлять при передаче головной организацией основных средств филиалам иной первичный бухгалтерский документ, являющийся основанием для передачи вычетов по НДС, достаточно в акте о приеме-передаче основных средств добавить информацию о передаваемых вычетах. Например, можно учинить запись под таблицей разд. 1 акта следующего содержания: "Передаются вычеты по НДС в сумме ___ рублей".
Такое право предоставлено подп. 1.4 п. 1 Указа № 114: первичные учетные документы могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.
При передаче вычета в бухгалтерском учете необходимо отразить (см. табл. 3).
