__________________________
* Указ Президента РБ от 07.10.2013 № 455 "О некоторых вопросах налогообложения, переоценки имущества и взимания арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности" // Гл. бухгалтер. – 2013. – № 39. – С. 14–32.
Сразу ответим – не всегда. Более подробно вы об этом узнаете из предлагаемой статьи. В ней на примере конкретных ситуаций, предложенных читателями журнала "ГБ", рассмотрен порядок исчисления подоходного налога, в т.ч. с учетом подп. 1.5 п. 1 Указа № 455.
Ситуация 1
Организация планирует осуществлять деятельность по закупке у населения отработанных автомобильных аккумуляторов. Цена за аккумулятор будет зависеть от веса содержащегося в нем свинца.
Следует ли организации как налоговому агенту удерживать подоходный налог с денежных средств, выплачиваемых физическим лицам за аккумуляторы?
Не следует.
Статус налоговых агентов имеют белорусские организации, представительства иностранных организаций, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь, представительства и органы межгосударственных образований в Республике Беларусь (далее – налоговые агенты).
При решении вопроса о налогообложении указанных доходов налоговым агентам необходимо учитывать льготу, установленную подп. 1.30 п. 1 ст. 163 Налогового кодекса РБ (далее – НК). Так, от подоходного налога с физических лиц освобождаются доходы, получаемые плательщиками от сдачи организациям и (или) индивидуальным предпринимателям вторичного сырья по перечню, установленному Советом Министров.
Перечень вторичного сырья, доходы от сдачи которого организациям и (или) индивидуальным предпринимателям, получаемые физическими лицами, освобождаются от подоходного налога с физических лиц, утвержден постановлением Совета Министров РБ от 12.05.2010 № 702.
В указанный перечень вошли: автомобильные катализаторы, сбор которых производится в установленном порядке за наличный расчет у физических лиц; вторичные полимерные материалы; вторичные текстильные материалы; кость; лом и отходы черных и цветных металлов в виде предметов, скупка которых производится заготовительными организациями за наличный расчет у физических лиц; макулатура; стеклобой; сырье вторичное резиновое.
С учетом того что в указанный перечень входят лом и отходы черных и цветных металлов в виде предметов, скупка которых производится заготовительными организациями за наличный расчет у физических лиц, полученные в таких случаях физическими лицами доходы не подлежат обложению подоходным налогом.
Ситуация 2
Организация планирует приобрести у физического лица (налоговый резидент РБ) принадлежащие ему на праве собственности складское помещение и земельный участок под ним стоимостью 187 000 000 и 95 000 000 руб. соответственно.
2.1. Следует ли организации удерживать подоходный налог с суммы, подлежащей к выплате физическому лицу за приобретаемые у него складское помещение и земельный участок (под складом)?
Следует, но только с доходов, выплачиваемых за складское помещение.
У налоговых агентов отсутствует обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет подоходного налога с доходов, выплачиваемых физическим лицам, если выполняются 2 условия:
1) физические лица – участники сделки признаются налоговыми резидентами РБ;
2) происходит возмездное отчуждение имущества, указанного в абз. 2 и 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК (подп. 1.5 п. 1 Указа № 455).
К такому имуществу, в частности, относят жилой дом с хозяйственными постройками, квартиру, дачу, садовый домик с хозяйственными постройками, гараж, машино-место, земельный участок (абз. 2 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК).
Таким образом, в данном случае обложению подоходным налогом не будет подлежать только доход, полученный физическим лицом от продажи земельного участка.
2.2. Можно ли к доходам, выплачиваемым за приобретение складского помещения, применить льготу, установленную подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК?
Нельзя.
Налоговый агент при исчислении подоходного налога с дохода от продажи складского помещения не вправе применить льготу, установленную подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК.
С учетом указанной льготы от уплаты подоходного налога освобождаются доходы, полученные плательщиками – налоговыми резидентами РБ от возмездного отчуждения:
– в течение 5 лет (в т.ч. путем продажи, мены, ренты) одного жилого дома с хозяйственными постройками (при их наличии), одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками (при их наличии), одного гаража, одного машино-места, одного земельного участка, принадлежащих им на праве собственности (доли в праве собственности на указанное имущество);
– в течение календарного года одного автомобиля, технически допустимая общая масса которого не превышает 3 500 кг и число сидячих мест которого, помимо сиденья водителя, не превышает 8, или другого механического транспортного средства;
– иного имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности.
Важно! К иному имуществу не относятся ценные бумаги и финансовые инструменты срочного рынка, объекты недвижимого имущества, не указанные выше, имущественные права, доли, паи (части доли, пая) в организациях, а также имущество, ранее используемое плательщиком в предпринимательской деятельности в качестве основных средств;
– имущества, полученного плательщиком по наследству.
Так как складское помещение не относится к иному имуществу, а также к объектам недвижимости, перечисленным в абз. 2 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК, доходы от его продажи подлежат обложению подоходным налогом.
Исчисление подоходного налога с доходов, выплачиваемых физическому лицу за приобретенное у него имущество, осуществляется организацией по ставке 12 % (п. 1 ст. 173 НК).
Справочно: льгота, установленная подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК, не распространяется на доходы, полученные плательщиками от возмездного отчуждения имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.
2.3. Вправе ли организация при исчислении подоходного налога уменьшить выплачиваемый доход на сумму расходов, понесенных физическим лицом на приобретение складского помещения?
Вправе.
При исчислении подоходного налога организация вправе применить имущественный налоговый вычет в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации этого имущества (подп. 1.2 п. 1 ст. 166 НК).
Важно! Имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением реализованного имущества, может быть предоставлен только налоговым органом по окончании налогового периода при подаче физическим лицом в налоговый орган налоговой декларации (расчета).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации размер имущественного налогового вычета, на который организация вправе уменьшить облагаемый подоходным налогом доход, составит 18 700 000 руб. (187 000 000 × 10 % / 100 %).
При этом сумма подоходного налога, которую организация должна удержать с данного дохода физического лица и перечислить в бюджет, будет равна 20 196 000 руб. ((187 000 000 – 18 700 000) × 12 % / 100 %).
Подоходный налог должен быть перечислен организацией не позднее:
– дня, следующего за днем фактического получения плательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме;
– дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 9 ст. 175 НК).
Ситуация 3
Организация заключила договор купли-продажи с физическим лицом на покупку 3 легковых автомобилей, принадлежащих ему на праве собственности.
Влияет ли количество продаваемого физическим лицом имущества на порядок удержания налоговым агентом подоходного налога с доходов, выплачиваемых этому лицу?
Зависит от налогового резидентства физлица.
В рассматриваемой ситуации не указано налоговое резидентство физического лица. Поэтому рассмотрим эту ситуацию на примере:
1) физического лица – налогового резидента РБ.
Как следует из нормы подп. 1.5 п. 1 Указа № 455, у налоговых агентов отсутствует обязанность исчислять и удерживать подоходный налог с доходов, выплачиваемых за имущество:
– приобретенное у физических лиц – налоговых резидентов РБ;
– указанное в абз. 2 и 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК.
При этом количество приобретаемого у одного физического лица имущества одного вида (указанного в абз. 2 и 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК) никоим образом не влияет на порядок налогообложения.
Легковые автомобили, указанные в ситуации, поименованы в абз. 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК.
Таким образом, организация не должна удерживать подоходный налог с доходов, выплачиваемых физическому лицу за приобретаемые у него автомобили, поскольку это является обязанностью самого физического лица, получившего доход от продажи автомобилей;
2) физического лица, не являющегося налоговым резидентом РБ.
В данном случае организация не вправе применить льготы, предусмотренные подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК и подп. 1.5 п. 1 Указа № 455, поскольку они распространяются только на налоговых резидентов РБ.
Следовательно, организация должна с доходов, выплачиваемых за 3 автомобиля физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом РБ, исчислить, удержать и перечислить в бюджет РБ подоходный налог.
При этом налоговый агент при исчислении подоходного налога не вправе применить имущественный налоговый вычет, установленный подп. 1.2 п. 1 ст. 166 НК, в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации легковых автомобилей, так как согласно абз. 3 п. 5 ст. 177 НК плательщики, непризнаваемые налоговыми резидентами РБ, при исчислении налога могут применить указанный вычет только при получении дохода от возмездного отчуждения недвижимого имущества.
Однако в отношении доходов, выплачиваемых физическому лицу, организация вправе применить нормы международного договора РБ, содержащего положения о налогообложении, со страной, резидентом которой является продавец автомобилей (при его наличии), в порядке, определенном ст. 182 НК.
Ситуация 4
Организация планирует приобрести у физического лица (налоговый резидент РБ) принадлежащий ему на праве собственности автокран.
Надо ли удерживать подоходный налог с дохода, выплачиваемого физическому лицу?
Надо.
Налоговый агент обязан с доходов, выплачиваемых плательщику, исчислить, удержать и перечислить в бюджет исчисленную сумму подоходного налога (п. 1 ст. 175 НК).
Данный порядок не применяется при приобретении организацией у физического лица – налогового резидента РБ имущества, указанного в абз. 2 и 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК (подп. 1.5 п. 1 Указа № 455).
С учетом того что автокран не относится к указанному имуществу, доход, полученный физическим лицом от его продажи, подлежит обложению подоходным налогом.
При исчислении подоходного налога налоговый агент вправе применить имущественный налоговый вычет, установленный подп. 1.2 п. 1 ст. 166 НК, в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации автокрана.
Ситуация 5
Белорусская организация планирует приобрести у гражданина Латвии (не является налоговым резидентом РБ) легковой автомобиль, находящийся в Республике Беларусь.
Следует ли налоговому агенту удержать подоходный налог с дохода, выплачиваемого физическому лицу – нерезиденту?
Следует.
Объектом обложения подоходным налогом признают доходы, полученные плательщиками (как налоговыми резидентами РБ, так и непризнаваемыми таковыми) от источников в Республике Беларусь (ст. 153 НК).
Доходы, полученные от отчуждения иного имущества (не относящегося к недвижимому, а также ценных бумаг, долей в уставном фонде, паев в имуществе), в т.ч. имущества, находящегося на территории Республики Беларусь (к которому относятся и автомобили), признаются доходами, полученными от источников в Республике Беларусь (подп. 1.5 п. 1 ст. 154 НК).
Однако в данной ситуации организация не вправе применить льготы, предусмотренные подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК и подп. 1.5 п. 1 Указа № 455, так как они распространяются только на налоговых резидентов РБ.
В связи с этим доход гражданина Латвии от возмездного отчуждения легкового автомобиля, находящегося на территории Республики Беларусь, является доходом, полученным от источников в Республике Беларусь, и подлежит налогообложению в Республике Беларусь.
Вместе с тем при рассмотрении вопроса о налогообложении доходов, полученных иностранными гражданами, необходимо учитывать приоритет норм международного правапо отношению к нормам белорусского законодательства применительно к налоговым правоотношениям, закрепленный в ст. 5 НК. Если международным договором РБ, содержащим положения о налогообложении, установлены иные правила, чем предусмотрены НК и иными актами белорусского налогового законодательства, то применяются нормы международного договора.
Отдельные международные договоры, заключенные Республикой Беларусь с другими иностранными государствами, предусматривают налогообложение ряда доходов в стране, для которой получатель дохода признается резидентом (вне зависимости от того, в какой стране получен этот доход).
Так, при решении вопроса налогообложения доходов от отчуждения имущества, получаемых гражданами Латвии на территории Республики Беларусь, следует применять положения ст. 13 Соглашения между Республикой Беларусь и Латвийской Республикой об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 07.09.1995 (далее – Соглашение с Латвией). Согласно указанной статье доходы от отчуждения любого имущества, кроме перечисленного в пп. 1, 2 и 3 Соглашения с Латвией*, облагаются налогом только в том договаривающемся государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество.
__________________________
* К такому имуществу относится:
– недвижимое имущество, акции в компании, активы которой состоят в основном из такого имущества;
– имущество, иное, чем недвижимое имущество, составляющее часть коммерческого имущества постоянного представительства, которое предприятие одного договаривающегося государства имеет в другом договаривающемся государстве, или имущество, иное, чем недвижимое имущество, относящееся к постоянной базе, доступной резиденту одного договаривающегося государства в другом договаривающемся государстве, для предоставления независимых личных услуг;
– морские или воздушные суда, эксплуатируемые в международных перевозках, или имущество, иное, чем недвижимое имущество, связанное с эксплуатацией таких воздушных или морских судов.
С учетом положений ст. 13 Соглашения с Латвией белорусская организация не имеет права удержать с выплачиваемого ею дохода подоходный налог.
Вместе с тем для освобождения от уплаты подоходного налога гражданин Латвии должен представить белорусской организации как налоговому агенту подтверждение того, что он является налоговым резидентом Латвии, выданное (заверенное) налоговым или иным компетентным органом этого государства (п. 2 ст. 182 НК).
При непредставлении указанного подтверждения организация должна будет произвести налогообложение выплачиваемого ею дохода в порядке, предусмотренном ст. 175 НК, по ставке, установленной п. 1 ст. 173 НК, в размере 12 %.
В изложенной ситуации налоговый агент при исчислении подоходного налога не вправе будет применить имущественный налоговый вычет, установленный подп. 1.2 п. 1 ст. 166 НК, в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, так как плательщики, непризнаваемые налоговыми резидентами РБ, при исчислении подоходного налога имеют право применить указанный имущественный налоговый вычет только при получении доходов от возмездного отчуждения недвижимого имущества, к которому автомобили не относятся (абз. 3 п. 5 ст. 177 НК).
Ситуация 6
Организация приобрела в декабре 2013 г. у гражданина Республики Беларусь машино-место за 83 000 000 руб. Данное физическое лицо является студентом Варшавского университета и приезжает в Республику Беларусь только на каникулы.
Следует ли организации как налоговому агенту удержать с выплачиваемого студенту дохода подоходный налог?
Следует.
В данной ситуации при решении вопроса о налогообложении указанных доходов нужно учитывать, что льготы, предусмотренные подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК и подп. 1.5 п. 1 Указа № 455, применимы только в отношении налоговых резидентов РБ.
Так, налоговыми резидентами РБ признаются физические лица, которые фактически находились на территории Республики Беларусь в календарном году более 183 дней. Физические лица, которые фактически находились за пределами территории Республики Беларусь 183 дня и более в календарном году, не являются налоговыми резидентами РБ (п. 1 ст. 17 НК).
При этом ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь относится время непосредственного пребывания физического лица на территории республики, а также время, на которое это лицо выезжало за пределы территории Республики Беларусь на лечение, отдых, в командировку (п. 2 ст. 17 НК).
Время, на которое физическое лицо выезжало за пределы Республики Беларусь на учебу, не относится ко времени непосредственного пребывания его на территории Республики Беларусь, поэтому в данной ситуации физическое лицо не признается налоговым резидентом РБ.
Так как физическое лицо не признается налоговым резидентом РБ, полученный им доход от возмездного отчуждения машино-места подлежит обложению подоходным налогом.
С учетом того что машино-место относится к недвижимому имуществу, налоговый агент при исчислении подоходного налога вправе применить имущественный налоговый вычет, установленный подп. 1.2 п. 1 ст. 166 НК, в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от продажи машино-места.
Таким образом, размер имущественного налогового вычета, на который организация вправе уменьшить облагаемый подоходным налогом доход, составит 8 300 000 руб. (83 000 000 × 10 % / 100 %).
При этом сумма подоходного налога, которую организация должна удержать с данного дохода физического лица и перечислить в бюджет, составит 8 964 000 руб. ((83 000 000 – 8 300 000) × 12 % / 100 %).
Подоходный налог должен быть перечислен организацией не позднее:
– дня, следующего за днем фактического получения плательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме;
– дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 9 ст. 175 НК).
