ДЕКЛАРАЦИЮ ПРЕДСТАВЛЯЮТ ПО ФОРМЕ, ДЕЙСТВОВАВШЕЙ В ТОМ ПЕРИОДЕ, ЗА КОТОРЫЙ ВНОСЯТ ЭТИ ИЗМЕНЕНИЯ
Для исправления ошибок в налоговом учете необходимо руководствоваться Налоговым кодексом РБ (далее – НК), Инструкцией о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82 (далее – Инструкция № 82, постановление № 82).
При обнаружении в налоговой декларации (расчете), поданной за прошлый налоговый период либо за прошлый отчетный период текущего налогового периода, неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) должен внести изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет) (п. 8 ст. 63 НК).
Важно! Налоговую декларацию (расчет) по налогу, сбору (пошлине) с внесенными изменениями и (или) дополнениями не представляют в период проведения проверки за налоговый либо отчетный период, подвергаемый проверке, и за налоговый либо отчетный период, подвергнутый проверке, в случае если такие изменения и (или) дополнения не связаны с отражением результатов проверки в бухгалтерском или налоговом учете либо с отражением в бухгалтерском или налоговом учете обстоятельств, которые наступили после начала проверки, но имеют отношение к периоду, подвергнутому проверке.
При этом налоговую декларацию (расчет) по налогу, сбору (пошлине) с внесенными изменениями и (или) дополнениями представляют в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения и (или) дополнения.
Ситуация 1
В апреле 2013 г. организация выявила ошибку в определении налоговой базы по экологическому налогу за 2011 г. В апреле 2013 г. была подана декларация по форме, действующей в 2013 г.
Обоснование и исправление ошибки
Организации следует произвести перерасчет экологического налога за 2011 г. и подать уточненную декларацию по форме, утвержденной постановлением № 82 и действовавшей в 2011 г.
ЕСЛИ ОШИБКА ДОПУЩЕНА ПО НАЛОГАМ…
…исчисляемым без нарастающего итога, за прошлый налоговый период
При обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым без нарастающего итога с начала года, поданной за прошлый налоговый период, соответствующие изменения и (или) дополнения отражают в налоговой декларации (расчете), представляемой за тот налоговый период, за который обнаружены неполнота сведений или ошибки. На титульном листе такой налоговой декларации (расчета) в строке "Внесение изменений и (или) дополнений" проставляют знак "Х" (подп. 7.1 п. 7 Инструкции № 82).
Ситуация 2
Организация в феврале 2013 г. приобрела у застройщика офисное помещение, эксплуатация которого началась в марте 2013 г. В сентябре 2013 г. в ходе аудиторской проверки было установлено, что организация не подавала налоговую декларацию (расчет) по налогу на недвижимость и не уплачивала налог на недвижимость начиная со II квартала 2013 г.
Обоснование и исправление ошибки
Освобождению от налога на недвижимость подлежат впервые введенные в действие капитальные строения (здания, сооружения) организаций в течение 1 года с момента их ввода в эксплуатацию (подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК).
При применении вышеуказанной нормы НК важно учесть следующее разъяснение МНС: при приобретении здания у застройщика по договору купли-продажи льгота по налогу на недвижимость по впервые введенным зданиям и сооружениям покупателем не применяется несмотря на то, что у застройщика данный объект в составе основных средств не учитывался (письмо МНС РБ от 23.07.2010 № 2-2-12/866 "Об актуальных вопросах исчисления налога на недвижимость и отчислений в инновационные фонды").
При приобретении организациями в течение года капитальных строений (зданий), их частей годовая сумма налога на недвижимость должна быть увеличена на суммы налога на недвижимость, исчисленные исходя из остаточной стоимости приобретенных капитальных строений (зданий), их частей, при признании плательщиками налога на недвижимость отдельных организаций, на 1-е число первого месяца квартала, следующего за кварталом, в котором имело место такое приобретение, и ставки налога на недвижимость, рассчитываемой на основании годовой ставки пропорционально числу полных кварталов, оставшихся до окончания текущего календарного года (п. 7 ст. 189 НК).
Таким образом, организации следует исчислить налог на недвижимость, подать уточненную декларацию (расчет) по налогуна недвижимость за II квартал 2013 г. и перечислить налог в бюджет.
…исчисляемым нарастающим итогом, за прошлый отчетный период текущего налогового периода
При обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый отчетный период текущего налогового периода, изменения и (или) дополнения отражают в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода. При этом:
– на титульном листе такой налоговой декларации (расчета) в строке "Внесение изменений и (или) дополнений" знак "Х" не проставляют;
– в разрезе прошлых отчетных периодов заполняют раздел "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки". Сведения, отраженные в данном разделе, не заполняют в налоговой декларации (расчете), представляемой за последующие отчетные периоды.
Знак "Х" проставляют в строке "Внесение изменений и (или) дополнений" на титульном листе налоговой декларации (расчета) при внесении в нее изменений и (или) дополнений и заполнении раздела "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки", поданной до наступления срока представления налоговой декларации (расчета) за очередной отчетный период (подп. 7.2 п. 7 Инструкции № 82).
Ситуация 3
В сентябре 2013 г. было установлено, что организация в июне 2013 г. получила штрафные санкции от покупателей. Суммы штрафных санкций в налоговой декларации по НДС за II квартал не отражались, налог не исчислялся. На основании п. 1 ст. 108 НК отчетным периодом по НДС организация выбрала календарный квартал.
Обоснование и исправление ошибки
Налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп. 18.2 п. 18 ст. 98 НК).
Таким образом, организация должна отразить суммы штрафных санкций, полученных от покупателей, в налоговой декларации (расчете) по НДС за III квартал 2013 г. и заполнить раздел "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки".
…исчисляемым нарастающим итогом, за прошлый налоговый период
При обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый налоговый период, изменения и (или) дополнения отражают в налоговой декларации (расчете), представляемой за прошлый налоговый период. При этом:
– на титульном листе такой налоговой декларации (расчета) в строке "Внесение изменений и (или) дополнений" проставляют знак "Х";
– в разрезе отчетных периодов прошлого налогового периода заполняют раздел "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки" (подп. 7.3 п. 7 Инструкции № 82).
Ситуация 4
Организация "А" в 2012 г. предоставила организации "Б" возмездный заем. В декабре 2012 г. заемщиком признаны пени за несвоевременную уплату процентов по займу за октябрь – ноябрь 2012 г. В ходе аудиторской проверки в апреле 2013 г. установлено, что пени за октябрь – ноябрь 2012 г. были перечислены в январе 2013 г. В бухгалтерском и налоговом учете организация "А" отразила пени в декабре 2012 г. Согласно учетной политике организация "А" в целях налогового учета в 2012–2013 гг. внереализационные доходы отражала на дату их получения.
Обоснование и исправление ошибки
При исчислении налога на прибыль в состав внереализационных доходов включают суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, полученные в результате применения иных мер ответственности, в т.ч. в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств (подп. 3.6 п. 3 ст. 128 НК).
Дату отражения внереализационных доходов плательщик (за исключением банков) определяет в соответствии со своей учетной политикой. Однако эта дата не может быть позднее даты таких доходов, а в отношении доходов, по которым в п. 3 ст. 128 НК указана дата их отражения, – не может быть позднее даты, указанной в п. 3 ст. 128 НК (т.е. в данном случае – в феврале 2013 г.).
Таким образом, в налоговом учете пени включают в состав внереализационных доходов в том налоговом периоде, в котором они фактически получены, т.е. в 2013 г. Следовательно, организация должна исключить данные доходы из состава внереализационных доходов за 2012 г. и включить их в состав внереализационных доходов за 2013 г. В результате завышения суммы внереализационных доходов за 2012 г. организации необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2012 г.
Ситуация 5
Организация-арендатор применяет УСН без НДС. В ноябре 2013 г. было установлено, что в 2012 г. при оплате аренды возникали положительные разницы, которые не включены в валовую выручку для исчисления налога по УСН.
Обоснование и исправление ошибки
Объектом обложения налогом при упрощенной системе признают валовую выручку. Налоговую базу налога при УСН определяют как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой в целях исчисления налога при УСН признают сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (пп. 1, 2 ст. 288 НК).
К внереализационным доходам относят доходы, включаемые в соответствии с НК в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц, кроме указанных в подп. 3.2–3.4, 3.17 п. 3 ст. 128, подп. 6.2 п. 6 ст. 176 НК.
В состав внереализационных доходов включают положительные разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п. 5 ст. 31 НК. Такие доходы отражают на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп. 3.18 п. 3 ст. 128 НК).
Таким образом, организации следует включить положительные разницы, возникшие при погашении кредиторской задолженности по аренде, в валовую выручку за 2012 г., сделать перерасчет налога и подать уточненную декларацию по УСН по форме, действовавшей в 2012 г.
Ситуация 6
Белорусская организация заключила договор с резидентом Германии на оказание маркетинговых услуг (исследование рынка). Согласно договору в сентябре 2013 г. белорусская организация должна перечислить нерезиденту аванс в размере 3 000 евро. Организация удержала налог на доходы по ставке 15 % и перечислила нерезиденту 2 550 евро. Подписание акта и окончательный расчет планируются в январе 2014 г. В ходе аудиторской проверки в декабре 2013 г. было установлено, что сумма предоплаты нерезиденту не отражена в налоговой декларации по НДС за III квартал 2013 г., налог не исчислялся и не уплачивался в бюджет.
Обоснование и исправление ошибки
При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах РБ, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возложена на состоящие на учете в налоговых органах РБ организации, приобретающие данные товары (работы, услуги), имущественные права. Такие организации имеют права и несут обязанности, установленные ст. 21 и 22 НК (п. 1 ст. 92 НК).
При определении налоговой базы НДС по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производят по официальному курсу Нацбанка, установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав или на дату фактического осуществления расходов, оплаты (п. 2 ст. 97 НК).
При реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах РБ, в т.ч. на основе договоров поручения, комиссии и иных аналогичных гражданско-правовых договоров с состоящими на учете в налоговых органах РБ организациями, налоговую базу определяют как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 12 ст. 98 НК).
Моментом фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах РБ, признают, за исключением случая, установленного частью второй п. 5 ст. 100 НК, день оплаты, включая авансовый платеж, либо день иного прекращения обязательств покупателями (заказчиками) этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 5 ст. 100 НК).
Для целей п. 5 ст. 100 НК удержание сумм налогов покупателем (заказчиком), признаваемым налоговым агентом в РБ, не является прекращением обязательств перед иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговых органах РБ.
Таким образом, в декларацию по НДС за IV квартал 2013 г. организации следует включить в налоговую базу по НДС сумму 3 000 евро по курсу Нацбанка на дату перечисления аванса (стр. 13 налоговой декларации (расчета) по НДС) и исчислить НДС.
Справочно: форма налоговой декларации (расчета) по НДС приведена в приложении 1 к постановлению № 82.
В заключение отметим, что ответственность за неуплату или неполную уплату, а также за невыполнение или выполнение не в полном объеме обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины) предусмотрена ст. 13.6 и 13.7 Кодекса РБ об административных правонарушениях.
