В отчете об изменении капитала (форма 3) приводится информация об остатках, увеличении и уменьшении уставного, резервного и добавочного фондов, а также прибыли (в т.ч. распределенной и нераспределенной) и убытка. Движение каждого фонда в отчете расшифровывается по источникам пополнения и причинам уменьшения.
В составе резервного фонда показываются раздельно резервы, созданные в соответствии с законодательством, и резервы, созданные в соответствии с учредительными документами.
Для заполнения перечисленных показателей отчета по форме 3 необходимо использовать данные синтетического и аналитического учета по счетам 80 "Уставный фонд", 82 "Резервный фонд", 83 "Добавочный фонд", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 92 "Внереализационные доходы и расходы" (в части расходов на потребление), 99 "Прибыли и убытки".
Порядок формирования показателей отчета рассмотрим для следующих исходных данных:
Общие правила заполнения формы 3 следующие:
– в гр. 3 формы 3 приводятся данные об остатках фондов и резервов на начало года;
– в гр. 4 и 5 отражаются данные соответственно об увеличении и уменьшении фондов и резервов организации;
– в гр. 6 – остатки фондов и резервов на конец отчетного года.
По статье "Уставный фонд" (стр. 010) формы 3 показываются величина уставного фонда на начало (гр. 3) и конец (гр. 6) отчетного года, зафиксированная в учредительных документах, а также произошедшие в течение года изменения уставного фонда (гр. 4 и 5), отраженные по счету 80 после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации.
Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов коммерческой организации окажется менее уставного фонда, такая организация обязана объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение своего уставного фонда. Если же стоимость указанных активов окажется меньше определенного законодательством минимального размера уставного фонда, эта коммерческая организация подлежит ликвидации в установленном порядке.
По стр. 011–017 формы 3 приводится расшифровка причин, вызвавших изменения величины уставного фонда: дополнительная эмиссия акций; реструктуризация кредиторской задолженности; выбытие учредителей, участников; другие причины.
Данные гр. 4 и 5 стр. 010 отчета должны соответствовать сумме показателей, отраженных в гр. 4 и 5 стр. 011–015 отчета.
В стр. 016 "сумма изменений уставного фонда, подлежащая включению в учредительные документы в следующем отчетном году" на начало и конец отчетного года приводится (справочно) информация о сумме увеличения или уменьшения уставного фонда по решению, принятому собственниками.
Причины произошедших в течение года изменений в уставном фонде организация раскрывает в пояснительной записке.
В стр. 017 "фактически сформированный размер уставного фонда" указывается сумма вкладов в уставный фонд, фактически внесенных учредителями, участниками, акционерами. Данные этой строки формируются на основе информации по счету 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный фонд".
По статье "Прибыль на акцию, руб." (стр. 018) приводится сумма увеличения (уменьшения) стоимости простой акции после внесения соответствующих изменений в уставный фонд.
Если стоимость акции снизилась, то показатель прибыли на акцию приводится по данной статье со знаком "минус".
По статье "Стоимость чистых активов" (стр. 019) показывается стоимость чистых активов организации на начало и конец года, определяемая в соответствии с законодательством. В случае отрицательного значения показателя стоимость чистых активов отражается со знаком "минус".
По статье "Резервный фонд" (стр. 020) приводятся суммы резервных фондов, создаваемых организацией за счет чистой прибыли по счету 82.
Перечень создаваемых на предприятии резервных фондов, порядок их создания и использования устанавливаются учредительными документами организации и действующим законодательством.
В организации могут быть образованы следующие резервные фонды:
– для обеспечения выплаты работникам заработной платы, а также предусмотренных законодательством, коллективным и трудовым договорами гарантийных и компенсационных обязательств;
– обеспечения выплаты дивидендов учредителям по привилегированным акциям;
– погашения стоимости корпоративных облигаций и начисленных по ним процентов;
– увеличения уставного фонда;
– покрытия убытков;
– иных целей в соответствии с законодательством, учредительными документами, решениями собрания учредителей.
Организации с иностранными инвестициями, уставный фонд которых объявлен (зафиксирован в учредительных документах) в иностранной валюте, относят в резервный фонд курсовые разницы, возникающие при формировании уставного фонда.
Движение средств по каждому виду резервных фондов организуется на отдельном субсчете.
Расшифровка гр. 4 и 5 стр. 020 об увеличении и уменьшении резервного фонда в разрезе причин, вызвавших эти изменения, приводится в стр. 021–026 отчета.
Справочно из стр. 020 "Резервный фонд" по стр. 030 "резервные фонды, созданные в соответствии с законодательством, – всего" (с расшифровкой по стр. 031–034) и 040 "резервные фонды, созданные в соответствии с учредительными документами, – всего" (с расшифровкой по стр. 041–044) отражается информация о наименованиях и размерах резервных фондов, созданных в организации в отчетном году.
По статье "Добавочный фонд" (стр. 050) отражается информация об остатках на начало и конец года, приросте и уменьшении добавочного фонда, учитываемого по счету 83 по соответствующим субсчетам.
Расшифровка гр. 4 и 5 стр. 050 об увеличении и уменьшении добавочного фонда в разрезе причин, вызвавших изменения величины фонда, приводится в стр. 051–057 отчета. Графы 3 "На начало года" и 6 "На конец года" заполняются по данным аналитического учета по счету 83. При этом сумма увеличения (уменьшения) стоимости активов в результате переоценки показывается в гр. 4 "Увеличение", а сумма увеличения (уменьшения) амортизации в результате переоценки активов – в гр. 5 "Уменьшение".
В гр. 5 "Уменьшение" отражается уменьшение добавочного фонда, связанное с направлением средств этого фонда на покрытие убытков от списания остаточной (недоамортизированной) стоимости основных средств в соответствии с законодательством в пределах суммы переоценки, начисленной по списанным основным средствам.
По статье "Чистая прибыль – всего" (стр. 060) отражается сумма чистой прибыли организации, которая учитывается по счетам 99 и 84 (или только по счету 84 после реформации бухгалтерского баланса).
По стр. 061–069 приводится расшифровка распределения (направлений использования) прибыли отчетного года и остатков нераспределенной прибыли прошлых лет, а также сумма использованной в отчетном году прибыли в разрезе образованных фондов, учитываемых по счету 84 по соответствующим субсчетам.
Перерасход прибыли отражается по соответствующим стр. 061–069 со знаком "минус".
Рекомендуется при переносе конечного финансового результата (чистой прибыли или убытка) использовать отдельный субсчет к счету 84, например "Общая нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Это позволит в дальнейшем при формировании за счет данной суммы различных фондов (также учитываемых на отдельных субсчетах к счету 84) или ином ее использовании в любой момент знать остаток действительно нераспределенной прибыли (кредитовое сальдо по субсчету "Общая нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)") или непокрытого убытка (дебетовое сальдо по указанному субсчету).
Размер средств, направляемых на формирование (пополнение) различных фондов, может быть зафиксирован как в процентах к сумме чистой прибыли, так и в твердой сумме (в рублях).
Отчисления в резервный фонд
Прежде чем организация произведет образование резервного фонда за счет чистой прибыли, необходимо эту сумму чистой прибыли сначала зарезервировать при ее распределении и лишь затем сформировать резервный фонд. В учете при этом делаются следующие бухгалтерские записи:
Д-т 84, субсчет "Общая нераспределенная прибыль", – К-т 84, субсчет "Отчисления в резервный фонд";
Д-т 84, субсчет "Отчисления в резервный фонд", – К-т 82.
Отчисления в фонд пополнения собственных оборотных средств
Аналогичным образом выполняется резервирование чистой прибыли для пополнения собственных оборотных средств:
Д-т 84, субсчет "Общая нераспределенная прибыль", – К-т 84, субсчет "Отчисления в фонд пополнения собственных оборотных средств";
Д-т 84, субсчет "Отчисления в фонд пополнения собственных оборотных средств", – К-т 83, субсчет "Фонд пополнения собственных оборотных средств".
Фонд накопления
Средства фонда накопления предназначены для производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению и (или) созданию нового имущества организации.
Как правило, фонд накопления формируется (пополняется) за счет чистой прибыли организации при ее распределении. При этом составляется внутренняя проводка по счету 84:
Д-т 84, субсчет "Общая нераспределенная прибыль", – К-т 84, субсчет "Фонд накопления".
Кроме того, фонд накопления может создаваться за счет:
– целевых взносов учредителей;
– льгот по налогам и таможенным платежам;
– иных целевых поступлений.
Фонд накопления может создаваться как в заранее заданных размерах (т.е. предварительно путем регулярного или разового направления в этот фонд определенных сумм), так и по факту совершения соответствующих хозяйственных операций (например, при приобретении основных средств).
Фонд потребления
Средства фонда потребления предназначены для их использования на социальное развитие (кроме капитальных вложений) и материальное поощрение работников организации и иных аналогичных мероприятий и работ, не приводящих к образованию нового имущества организации.
Как правило, фонд потребления формируется (пополняется) за счет чистой прибыли организации при ее распределении. При этом делается следующая внутренняя запись по счету 84:
Д-т 84, субсчет "Общая нераспределенная прибыль", – К-т 84, субсчет "Фонд потребления".
Кроме того, фонд потребления так же, как и фонд накопления, может создаваться за счет:
– целевых взносов учредителей;
– льгот по налогам и таможенным платежам;
– иных целевых поступлений.
Фонд потребления может создаваться как в заранее заданных размерах (т.е. предварительно путем регулярного или разового направления в этот фонд определенных сумм), так и по факту совершения соответствующих хозяйственных операций (например, при выплате премий за счет чистой прибыли, оплате путевок в лечебно-профилактические и санаторно-курортные учреждения, оплате посещения работниками саун, бассейнов, спортивных залов, а также ресторанов, баров и кафе (в связи с проведением корпоративных банкетов), музеев, концертно-зрелищных мероприятий, при оказании материальной помощи работникам, в т.ч. на жилищное строительство, обучение, медицинские услуги, и др.).
Сальдо по кредиту счета 84, субсчет "Фонд потребления", показывает остаток неиспользованных средств фонда потребления. Использование средств фонда потребления допускается только в пределах зачисленных в него сумм. Дебетовое сальдо по субсчету "Фонд потребления" не допускается.
Прочее распределение чистой прибыли
Кроме указанных выше субсчетов организации могут распределять чистую прибыль по другим направлениям: отчислять часть чистой прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации, на увеличение уставного фонда организации, на выдачу ссуд работникам, на формирование фонда руководителя организации и т.п.
Расходы на потребление, связанные с выдачей займов (ссуд) работникам в соответствии с законодательством (в т.ч. на строительство жилья), отражаются по дебету счета 84, субсчет "Отчисления для выдачи займов (ссуд) работникам" (или субсчет "Фонд потребления"), в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Займы (ссуды) работникам". Возврат займов (ссуд) отражается аналогичной проводкой, но методом "красное сторно".
По статье "Непокрытый убыток – всего" (стр. 070) приводится сумма полученного организацией убытка, образованного на счете 99 и перенесенного в дебет счета 84 после реформации бухгалтерского баланса.
Сумма чистого убытка отчетного периода (месяца, квартала, года) списывается заключительными оборотами в дебет счета 84 в корреспонденции с кредитом счета 99.
Сумма убытка прошлых лет (текущего года) может быть перекрыта чистой прибылью последующего периода (последующих лет). При этом делается запись:
Д-т 84, субсчет "Общая нераспределенная прибыль", – К-т 84, субсчет "Непокрытый убыток".
Если же прибыли текущего года (или прошлых лет) недостаточно для полного покрытия убытка прошлых лет (текущего года), то оставшаяся сумма убытка может быть погашена за счет:
– средств уставного фонда, если это не приводит к снижению его величины ниже минимального размера;
– одного из резервных фондов;
– неиспользованных средств фонда накопления и (или) средств фонда потребления;
– средств иных фондов и резервов, созданных за счет чистой прибыли.
Справочно по группе стр. 071–078 "источники покрытия убытков" отражаются данные о собственных (капитал и резервы, кроме средств фонда переоценки активов) и привлеченных (средства учредителей, целевое финансирование и др.) источниках, направленных на покрытие убытков прошлых лет и отчетного года.
По статье "Расходы на потребление – всего" (стр. 080) приводится информация обо всех расходах на потребление, отраженных по дебету счетов 92 и 84 на основании данных аналитического учета, а именно: на выдачу займов (ссуд) работникам, в т.ч. на строительство жилья; на выплату вознаграждения работникам по итогам работы за год; другие расходы в соответствии с законодательством.
По статье "Целевое финансирование" по графам "Из бюджета" и "Из внебюджетных фондов" показывается движение средств, полученных организацией из бюджета, внебюджетных фондов, предоставленных в виде льгот по налогам и таможенным платежам, из других источников на финансирование капитальных вложений, научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и опытно-технологических работ, на покрытие убытков и другие нужды, учет которых ведется на счете 86 "Целевое финансирование".
Расшифровка полученных сумм по направлениям их использования отражается в разделе "Справки" по стр. 210–235.
С учетом сказанного заполним форму 3, воспользовавшись приведенными выше исходными данными:
Анна Крупнова, заместитель начальника управления методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РБ
Тамара Алейникова, экономист
