Плательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, сбора (пошлины), подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (п. 1 ст. 44 Налогового кодекса РБ (далее – НК)). Налоговым обязательством считают обязанность плательщика при наличии обстоятельств, установленных налоговым законодательством, уплатить определенный налог. Налоговое обязательство возлагают на плательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих уплату соответствующего налога, сбора (пошлины) (пп. 1, 3 ст. 36 НК). Налоговое обязательство прекращается его исполнением плательщиком либо с возникновением обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает прекращение налогового обязательства (п. 4 ст. 36 НК). Исполнением налогового обязательства признают уплату причитающихся сумм непосредственно плательщиком (пп. 1, 2 ст. 37 НК).
На практике переплата в бюджет образуется в результате следующих причин:
1) перечисление в бюджет налога в большей сумме, чем отражено в налоговой декларации, представленной плательщиком в налоговый орган;
2) представление в налоговый орган уточненной налоговой декларации с изменениями, согласно которой налог исчислен в меньшей сумме, чем в представленной ранее декларации (при условии, что по прежней декларации налог уплачен в полном размере) и в других случаях.
Возврат, зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени гарантирован законодательством, а именно ст. 60 НК. Зачет переплаты в счет предстоящих платежей осуществляет налоговый орган самостоятельно либо на основании письменного заявления плательщика. При такой двойственной норме у бухгалтеров часто возникает вопрос: необходимо ли при переплате налога подавать заявление на проведение зачета в счет предстоящих платежей или зачет будет проведен налоговым органом? Ответ будет зависеть от того, возникла ли необходимость зачета переплаты по одному или по разным налогам.
В случае переплаты по одному налогу заявление, как правило, подавать не требуют: в налоговом органе лицевые счета плательщиков ведут в разрезе налогов и при начислении сумм согласно налоговой декларации по тому налогу, по которому уже имеется на лицевом счете переплата, зачет переплаты будет произведен автоматически.
Если же плательщик желает, чтобы переплата по одному налогу была зачтена в счет предстоящего платежа по другому налогу, то зачет налоговый орган будет осуществлять на основании письменного заявления плательщика. Организациям следует обратить внимание, что зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени может быть произведен не позднее 3 лет со дня уплаты указанной суммы, без начисления процентов (пп. 2, 6 ст. 60 НК).
Переплата налогов в бюджет на размер штрафов не влияет
Излишне уплаченная сумма может быть зачислена в счет уплаты предстоящих платежей по этому налогу, сбору (пошлине) только в день проведения налоговым органом соответствующего зачета, а также в счет налоговых обязательств по другим платежам после подачи плательщиком соответствующего заявления в налоговый орган. В отсутствие зачета ранее излишне уплаченную сумму в виде переплаты не считают уплаченной суммой по иному сроку уплаты (ст. 37, 46, 60 НК).
Следовательно, недоплата в бюджет в полном объеме суммы, подлежащей уплате по иному сроку, несмотря на наличие переплаты, повлечет по итогам налоговой проверки ответственность за неуплату, неполную уплату налогов, сборов (пошлин).
Административные взыскания по результатам проверок налагают на организации в соответствии с Кодексом РБ об административных правонарушениях (далее – КоАП). По административным правонарушениям за неуплату или неполную уплату плательщиком суммы налога, сбора (пошлины) (за исключением выявленных в результате камеральных проверок) суммы штрафов исчисляют с суммы превышения доначисленных налогов, сборов (пошлин) по итогам календарного года над суммой налогов, сборов (пошлин), уменьшенных за тот же период (примечание 1 ст. 13.6 КоАП). Под уменьшенными суммами понимают суммы, излишне исчисленные плательщиком согласно налоговой декларации (расчету).
Отметим, что при проверке работник налогового органа сравнивает суммы исчисленных плательщиком налогов по налоговым декларациям и суммы исчисленных налогов самим проверяющим в результате проверки. Если будет установлено, что по декларациям налог исчислен в меньшей сумме, чем по данным проверки, топроверка констатирует недоплату по налогу. Если же наоборот, то налог по результатам проверки будут считать излишне исчисленным. Только такая переплата и влияет на размер штрафа.
Если же плательщик заплатил налог в бюджет в сумме большей, чем отражено в налоговой декларации, то такая переплата на размер штрафа не повлияет. Эти суммы могут быть засчитаны в счет уплаты доначисленных по результатам проверки налогов, сборов (пошлин). Таким образом, чтобы избежать ответственности, плательщику следует представить уточненную налоговую декларацию (расчет) и уплатить сумму налога, сбора (пошлины). Одного лишь перечисления налога в бюджет в данном случае недостаточно.
Пример
Плательщиком в налоговый орган поданы налоговые декларации по НДС на сумму 8 000 тыс. руб. и по экологическому налогу на сумму 1 500 тыс. руб. и налоги полностью уплачены в бюджет в общей сумме 9 500 тыс. руб. Ранее плательщиком была произведена переплата по экологическому налогу в сумме 3 000 тыс. руб.
В ходе проверки налоговый орган выявил следующее: сумма НДС к уплате составляет 6 000 тыс. руб., сумма экологического налога – 4 000 тыс. руб.
Произведем расчет базы для штрафа. Уменьшен налог в сумме 2 000 тыс. руб. (8 000 тыс. руб. – 6 000 тыс. руб.). Доначислен налог в сумме 2 500 тыс. руб. (4 000 тыс. руб. – 1 500 тыс. руб.). База для исчисления размера штрафа составит 500 тыс. руб. (2 500 тыс. руб. – 2 000 тыс. руб.).
Как следует из примера, в расчете не участвуют суммы переплаты в размере 3 000 тыс. руб., перечисленные плательщиком самостоятельно. Эта сумма может быть засчитана в счет уплаты доначисленного экологического налога в размере 2 500 тыс. руб.
Выводы
В условиях сложности налогового законодательства, наличия штрафных санкций за его нарушение хотелось бы обратить внимание законодательных органов на актуальность поставленной проблемы. Сегодня позиция нелогична, так как организации наказывают за благое дело – бесплатное кредитование бюджета государства.
Если суммы переплат, добровольно перечисленных плательщиками в бюджет, будут учтены налоговыми органами в случае выявления нарушений в ходе проверки, то будет значительно снижен объем штрафных санкций, возрастет количество добросовестных плательщиков и в целом работать в правовом поле организациям станет значительно легче.
Таким образом, положительное решение поставленной проблемы придаст налоговому законодательству характер, стимулирующий исполнение налоговых обязательств в соответствии с нормами Директивы Президента РБ от 31.12.2010 № 4 "О развитии предпринимательской инициативы и стимулировании деловой активности в Республике Беларусь".
