Организации несут налоговую обязанность по доходам, полученным за пределами республики
Белорусские организации несут полную налоговую обязанность по доходам от источников в Республике Беларусь, по доходам от источников за ее пределами, а также по имуществу, расположенному как на территории Беларуси, так и за ее пределами (п. 3 ст. 14 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
В отношении налога на прибыль данная норма реализуется следующим образом. При определении налоговой базы по налогу на прибыль учитывают выручку (доход) белорусской организации от деятельности (источников) за пределами республики. При этом если в отношении такой выручки (дохода) произведено удержание (уплата) налогов (сборов, отчислений) согласно законодательству иностранного государства, то для целей обложения налогом на прибыль в РБ такую выручку (доход) принимают в полном размере (до удержания (уплаты) из нее налогов (сборов, отчислений)) (п. 3 ст. 141 НК).
Ситуация 1
Дивиденды, выплачиваемые иностранной организацией белорусской организации, облагаются в иностранном государстве налогом на доходы, который удерживает и перечисляет в бюджет иностранная организация из средств, причитающихся белорусской организации. Белорусской организации перечисляют дивиденды за минусом удержанного налога на доходы.
Указанные дивиденды белорусская организация включает в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении, в размере до удержания иностранной организацией налога на доходы с дивидендов, т.е. в полной сумме начисленных дивидендов (подп. 3.1 п. 3 ст. 128, п. 3 ст. 141 НК).
От редакции:
Порядок отражения в учете хозяйственных операций по ситуации 1 рассмотрим в табл. 1.
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении, произведенные в связи с осуществлением деятельности за пределами РБ, белорусская организация принимает в соответствии с гл. 14 НК, т.е. по законодательству РБ.
При этом доходы и расходы, полученные (понесенные) за рубежом, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения следует пересчитывать в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату их возникновения на территории иностранного государства (ст. 11 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности").
Ситуация 2
Белорусская организация, зарегистрированная в качестве плательщика в Российской Федерации, получила выручку от выполненных строительных работ на территории России в размере 5 500 тыс. рос. руб. (или 1 485 000 тыс. бел. руб.). Затраты, понесенные в РФ в связи с выполнением указанных работ, составили:
– в соответствии с законодательством РФ – 5 000 тыс. рос. руб. (или 1 350 000 тыс. бел. руб.);
– в соответствии с законодательством РБ – 1 140 000 тыс. бел. руб.*
__________________________
* Разница в размере затрат по законодательству России и Беларуси возникла за счет расходов по добровольному страхованию рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ, а также добровольному страхованию риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств, связанных с финансированием строительства и (или) со строительством олимпийских объектов, осуществляемым в соответствии со ст. 14 Федерального закона РФ от 01.12.2007 № 310-ФЗ "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
Эти расходы учитывают при налогообложении прибыли в РФ (подп. 4 п. 1 ст. 263 Налогового кодекса РФ) и не учитывают при обложении налогом на прибыль в РБ (подп. 1.25 п. 1 ст. 131 НК, а также с учетом норм Указа Президента РБ от 19.05.2008 № 280).
Прибыль, полученная за пределами Беларуси, облагаемая в соответствии с законодательством России, составила 500 тыс. рос. руб. (5 500 – – 5 000), а учитываемая при обложении налогом на прибыль в РБ, – 345 000 тыс. бел. руб. (1 485 000 – 1 140 000). Сумму выручки, полученную белорусской организацией в РФ, включают в общий объем выручки для исчисления налога на прибыль в Беларуси. Каких-либо особых правил учета доходов, полученных за пределами Беларуси, НК не содержит, поэтому при определении налоговой базы указанные доходы учитывают аналогично доходам, полученным в РБ.
В свою очередь, затраты, понесенные в РФ в связи с выполнением соответствующих работ, могут быть приняты при исчислении налога на прибыль на территории Республики Беларусь только в размере, определенном в соответствии с законодательством РБ.
Как видим, один и тот же доход может облагаться у белорусской организации дважды: как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределами. Чтобы избежать двойного налогообложения полученных доходов, помимо правил заключенных РБ международных соглашений об избежании двойного налогообложения, следует руководствоваться гл. 14 НК, которой установлены специальные нормы.
Прежде всего, исчисленная сумма налога на прибыль по итогам налогового периода может быть уменьшена в случаях и в порядке, предусмотренных законодательством, в частности, при зачете уплаченного за рубежом налога на прибыль (доход) (п. 2 ст. 143 НК).
Фактически уплаченные (удержанные) в соответствии с законодательством иностранного государства суммы налога на прибыль (доход) в отношении дохода, полученного в этом иностранном государстве, белорусская организация зачитывает при уплате налога на прибыль в РБ в порядке и размерах, установленных ст. 144 НК.
Таким образом, для применения положений об устранении двойного налогообложения наличие международного договора РБ по вопросам налогообложения не является обязательным.
Порядок отражения в учете хозяйственных операций рассмотрим в табл. 2.
От редакции:
Порядок устранения двойного налогообложения
Напомним, что доходом, полученным в иностранном государстве, признают доход (выручку) белорусской организации, в связи с которым в соответствии с законодательством иностранного государства, а при наличии международного договора РБ по вопросам налогообложения – в соответствии с его положениями производится обложение налогом на прибыль (доход) в иностранном государстве (п. 2 ст. 144 НК).
Например, к таким доходам можно отнести следующие доходы: выручку от реализации товаров (работ, услуг), полученную в результате осуществления белорусской организацией предпринимательской деятельности на территории иностранного государства через постоянное представительство; процентные (купонные) доходы; дивиденды, полученные от иностранных организаций; роялти и др.
Налогообложение доходов в каждом иностранном государстве регулируется законодательством этого государства и по каждому из названных доходов применяются свои ставки налога. Кроме того, каждое государство в соответствии со своим законодательством может вывести из-под налогообложения тот или иной вид дохода.
Для зачета уплаченной (удержанной) суммы налога на прибыль (доход) не имеет значения, каким образом белорусская организация получила доходы из-за рубежа: через действующее на территории иностранного государства постоянное представительство или без такого представительства.
Важно! Зачет уплаченной (удержанной) суммы налога на прибыль (доход) в отношении дохода, полученного в иностранном государстве, осуществляют в том налоговом периоде, в котором представлена в налоговый орган по месту постановки на учет белорусской организации справка (иной документ) налогового органа (иной компетентной службы, в функции которой входит взимание налогов) иностранного государства, подтверждающая факт уплаты данной суммы в этом государстве (п. 3 ст. 144 НК).
Справочно: в справке, подтверждающей уплату налога на прибыль (доход) в иностранном государстве, должны быть указаны:
– наименование плательщика;
– название налога;
– дата уплаты налога и период, за который уплачивался налог;
– название, размер объекта налогообложения (налоговой базы);
– ставка налога;
– сумма налога, зачисленного в бюджет иностранного государства.
Указанная справка может быть и установленной формы (устанавливает налоговый орган (иной компетентной службой, в функции которой входит взимание налогов) иностранного государства). Главное, чтобы она подтверждала сумму уплаченного налога на прибыль (доход) в этом государстве.
Ситуация 3
Белорусская организация, зарегистрированная на территории иностранного государства в качестве налогоплательщика, получает доходы от выполнения на ее территории строительно-монтажных работ. Налог на прибыль по выполненным работам за 2012 г. уплачен в бюджет иностранного государства в феврале 2013 г. Справка, подтверждающая уплату налога на прибыль, представлена белорусской организацией в налоговый орган по месту постановки на учет в 2013 г.
Белорусской организацией в отношении доходов, полученных в иностранном государстве в 2012 г., зачет налога на прибыль, уплаченного в феврале 2013 г. в бюджет иностранного государства за 2012 г. возможен в 2013 г., так как справка, подтверждающая уплату налога на прибыль, была представлена в налоговый орган по месту постановки на учет в 2013 г.
В целях осуществления зачета уплаченную (удержанную) в соответствии с законодательством иностранного государства и (или) международным договором РБ по вопросам налогообложения сумму налога на прибыль (доход) в отношении дохода, полученного в иностранном государстве, пересчитывают в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату внесения налога в бюджет иностранного государства.
При этом зачет суммы налога на прибыль (доход) производится в пределах уплаченной (уплачиваемой) в РБ суммы налога на прибыль в отношении этого дохода и не может превышать:
– во-первых, суммы налога на прибыль, уплаченной в отношении этого дохода за календарный год, в котором он получен.
Ситуация 4
Белорусская организация, осуществляющая свою деятельность через постоянное представительство, получает доходы из-за рубежа от изготовления протезно-ортопедических изделий, а также дивиденды. С доходов от реализации протезноортопедических изделий, а также с дивидендов на территории иностранного государства удержан и уплачен налог на прибыль (доходы).
Сумма налога на прибыль (доходы), удержанная в иностранном государстве,подлежит зачету в РБ с учетом норм ст. 144 НК. Вместе с тем, если в отношении дохода от изготовления протезно-ортопедических изделий, с которого в иностранном государстве удержан налог, в РБ применена льгота по налогу на прибыль (подп. 1.3 п. 1 ст. 140 НК), то исходя из норм п. 3 ст. 144 НК (зачет производится "в пределах уплаченной (уплачиваемой) в Беларуси суммы налога на прибыль в отношении этого дохода") зачет удержанного налога с доходов от изготовления протезно-ортопедических изделий не производится;
– во-вторых, суммы налога на прибыль, причитающейся к уплате в соответствии с международным договором РБ по вопросам налогообложения (при его наличии).
То есть при наличии действующего международного договора об избежании двойного налогообложения зачет суммы налога, уплаченного в иностранном государстве, белорусская организация может произвести только в пределах суммы налога, исчисленной по ставке, установленной международным договором РБ по вопросам налогообложения.
Ситуация 5
С процентов, выплачиваемых белорусской организации российской компанией, был удержан и уплачен налог на прибыль в соответствии с законодательством РФ по ставке 20 %. В соответствии с законодательством РБ полученные проценты облагают налогом на прибыль по ставке 18 %.
Исходя из норм международного соглашения указанные проценты могут облагаться в РФ по ставке 10 % (п. 2 ст. 10 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество (далее – Соглашение с РФ)).
Независимо от соблюдения белорусской организацией процедуры, предусмотренной законодательством РФ для применения норм Соглашения с РФ, в качестве зачитываемой суммы может приниматься только сумма налога на прибыль, рассчитанная по ставке 10 %. Незачтенную сумму этого налога (разницу между фактически уплаченной в бюджет РФ суммой налога на прибыль по ставке 20 % и суммой налога на прибыль, рассчитанной по ставке 10 %) белорусская организация может вернуть из бюджета РФ при выполнении процедур, предусмотренных законодательством РФ для применения норм Соглашения с РФ.
