С 1 ЯНВАРЯ 2013 ГОДА…
... все организации должны определять выручку от реализации товаров (работ, услуг) по начислению независимо от даты оплаты
В 2012 г. плательщики в зависимости от учетной политики организации отражают выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав либо по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, либо по отгрузке товаров, выполнению работ, оказанию услуг, передаче имущественных прав (п. 4 ст. 127 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
С 1 января 2013 г. п. 4 ст. 127 НК изложен в новой редакции. С нового года выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав будет отражаться на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации.
Важно! Закон от 26.10.2012 № 431-З "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь" (далее – Закон № 431-З) предусмотрел переходный период для организаций, которые в 2012 г. определяли выручку от реализации по оплате.
Так, согласно ст. 2 Закона № 431-З в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных и не оплаченных до 1 января 2013 г., подлежит отражению по мере поступления оплаты, но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. выручку по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав.
…уменьшаются возможности организаций по использованию амортизационной премии
В 2012 г. плательщики имеют право на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (за исключением принятия в качестве объекта по договорам аренды (лизинга), доверительного управления) и (или) нематериальных активов включить в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, часть их первоначальной стоимости, сформированной в бухгалтерском учете на дату принятия к учету, в следующих пределах (подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК):
– по зданиям, сооружениям – не более 10 % первоначальной стоимости;
– по машинам и оборудованию, транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси), нематериальным активам (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг) – не более 20 % первоначальной стоимости.
То есть в 2012 г. не имеют права использовать амортизационную премию только организации, которые принимают к бухгалтерскому учету основные средства по договорам аренды (лизинга), доверительного управления.
С 1 января 2013 г. запрет на применение амортизационной премии расширяется и касается также основных средств и (или) нематериальных активов, получаемых безвозмездно или в качестве вклада в уставный фонд (простое товарищество или хозяйственную группу).
Одновременно в НК разъяснено, что с 2013 г. амортизационную премию следует относить на затраты, учитываемые при налогообложении, в месяце, с которого начинают исчисляться амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам в бухгалтерском учете.
В 2012 г. амортизационная премия начисляется сразу в месяце постановки основного средства на учет независимо от того, когда по этому основному средству начнет начисляться амортизация.
Пример 1
Организация в апреле 2013 г. приобрела бывшее в эксплуатации основное средство, приняла его на бухгалтерский учет и передала другой организации для проведения ремонта. Ремонт производился более 4 месяцев. В августе организация получила отремонтированное основное средство и стала использовать его в предпринимательской деятельности. Амортизацию по этому основному средству она стала начислять с августа 2013 г. Амортизационную премию организация сможет отнести на затраты только в августе, т.е. в том месяце, когда по этому основному средству начнет начисляться амортизация.
В 2012 г. в аналогичной ситуации организация могла применить амортизационную премию в апреле.
Особую актуальность это изменение приобретает тогда, когда месяц приобретения основного средства и месяц, когда по нему начинают начислять амортизацию, находятся в разных налоговых периодах.
Пример 2
Организация в октябре 2013 г. приобрела бывшее в эксплуатации основное средство, приняла его на бухгалтерский учет и передала другой организации для проведения ремонта. Ремонт производился 4 месяца. В феврале 2014 г. организация получила отремонтированное основное средство и стала использовать его в предпринимательской деятельности. С февраля 2014 г. она стала начислять амортизацию по этому основному средству.
Амортизационную премию организация сможет отнести на затраты не в 2013 г., а в 2014 г., т.е. тогда, когда по этому основному средству начнет начисляться амортизация.
Отметим, что в НК не разъяснено, как поступать организациям в переходный период (на стыке 2012–2013 гг.). В связи с этим некоторые организации, исходя из норм действующего НК и НК в ред. Закона № 431-З, смогут получить амортизационную премию 2 раза.
Пример 3
Организация в конце ноябре 2012 г. приобрела бывшее в эксплуатации основное средство, приняла его на бухгалтерский учет и передала другой организации для проведения ремонта. Ремонт производился 3 месяца. В феврале 2013 г. организация получила отремонтированное основное средство и стала использовать его в предпринимательской деятельности. С февраля 2013 г. она стала начислять амортизацию по этому основному средству.
По законодательству, действовавшему в 2012 г., организация отнесла на затраты амортизационную премию в ноябре 2012 г. Затем по законодательству 2013 г. она сможет отнести на затраты амортизационную премию в феврале 2013 г.
…разъяснено, как следует отражать в налоговом учете возврат амортизационной премии
В 2012 г. в случае отчуждения основных средств и (или) нематериальных активов, передачи их в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование, при принятии к бухгалтерскому учету которых плательщиком амортизационная премия была включена в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, ранее чем по истечении 3 лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету, суммы амортизационной премии, включенные в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, подлежат обложению налогом на прибыль в том налоговом периоде, в котором произошли такие отчуждение, передача в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование (подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК).
То есть в НК в настоящее время не разъяснено, каким образом необходимо в налоговом учете отразить возврат амортизационной премии: следует ли уменьшать на ее сумму затраты, учитываемые при налогообложении, или включать ее в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении?
Законодателями было принято решение, что возвращаемая амортизационная премия должна включаться во внереализационные доходы организаций. Поэтому вышеуказанная норма исключена из подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НКи перенесена в ст. 128 "Внереализационные доходы" НК.
Так, с 1 января 2013 г. ст. 128 НК дополнена новым подпунктом (подп. 3.19-6). С указанной даты в состав внереализационных доходов будут включаться суммы амортизационной премии, ранее включенные в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, в случае отчуждения основных средств (их частей) и (или) нематериальных активов, передачи в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование, в отношении которых плательщиком была начислена амортизационная премия в соответствии с частью второй подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК ранее, чем по истечении 3 лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету. Такие доходы отражаются соответственно на дату отчуждения, передачи в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование.
…проценты по кредитам следует относить на затраты, учитываемые при налогообложении
В 2012 г. у организаций возникал вопрос: относятся ли на затраты, учитываемые при налогообложении, проценты по кредитам?
С 1 января 2013 г. этот вопрос в НК разъяснен. Пункт 2 ст. 130 НК дополнен новым подпунктом (подп. 2.8), согласно которому проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимаются в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), если иное не установлено ст. 131 НК.
Справочно: при налогообложении не следует учитывать проценты по просроченным займам и кредитам (подп. 1.20 п. 1 ст. 131 НК).
…изменяются подходы в определении цены реализации основных средств для целей налогообложения
С 1 января 2012 г. в НК появилась новая ст. 30-1 "Принципы определения цены на товары для целей налогообложения".
Согласно этой статье с 2012 г. налоговые инспекции получили право в ходе проверки (за исключением камеральной) проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в случаях:
– реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
– осуществления внешнеторговой деятельности, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. бел. руб. на дату приобретения или на дату реализации товара и цена такой сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации;
– осуществления внешнеторговой деятельности, стороной которой является взаимозависимое лицо, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. бел. руб. на дату приобретения или на дату реализации и цена такой сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации.
В то же время в ст. 127 "Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг),имущественных прав" НК ссылки на ст. 30-1 НК были сделаны только частично.
Так, в 2012 г. прибыль (убыток) от реализации:
– товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п. 1 ст. 127 НК). При этом выручка от реализации товаров определяется исходя из цены сделки с учетом положений ст. 30-1 НК;
– основных средств, нематериальных активов определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от реализации основных средств, нематериальных активов, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и остаточной стоимостью основных средств, нематериальных активов, а также затратами по реализации основных средств, нематериальных активов (п. 2 ст. 127 НК).
Важно! В настоящее время в п. 2 ст. 127 отсутствуют указания на то, что выручка от реализации основных средств должна определяться с учетом положений ст. 30-1 НК.
Поэтому в 2012 г. организации могли, как и раньше, продавать основные средства по цене значительно ниже рыночной, даже ниже остаточной стоимости, не обращая внимания на нормы ст. 30-1 НК.
С 1 января 2013 г. устранен данный пробел в законодательстве. В п. 2 ст. 127 НК внесено дополнение: выручка от реализации основных средств определяется с учетом положений ст. 30-1 НК.
Справочно: аналогичное мнение изложено в комментарии главного управления методологии налогообложения организаций МНС, опубликованном в журнале "Налоги Беларуси" и размещенном на сайте МНС.
Пример 4
В августе 2012 г. организация приняла решение о ликвидации. До ликвидации она должна пройти проверку налоговой инспекции. В ходе проверки налоговая инспекция обнаружила, что в июле 2012 г. организация продала за 20 млн. руб. здание остаточной стоимостью 200 млн. руб. сыну директора организации. Убыток от продажи здания организация отнесла на уменьшение валовой прибыли. Руководствуясь нормами ст. 30-1 НК, налоговая инспекция увеличила выручку от реализации здания с 20 до 200 млн. руб., доначислила налог на прибыль с пеней и санкциями.
В данном случае налоговая инспекция неправа, так как нормы ст. 30-1 НК в 2012 г. не распространялись на реализацию основных средств. Таким образом, организация правомерно реализовала здание ниже остаточной стоимости и отнесла убыток от продажи здания на уменьшение валовой прибыли.
При внесении изменений в ст. 30-1 НК допущена ошибка
В 2012 г. под действие ст. 30-1 НК попадали внешнеэкономические сделки, превышающие в течение одного календарного года 20 млрд. бел. руб.
Таких сделок оказалось слишком много. Чтобы уменьшить нагрузку на налоговые инспекции, было решено увеличить размер сделок, подлежащих контролю по ст. 30-1 НК, в 3 раза до 60 млрд. бел. руб.
В связи с этим п. 8 ст. 1 Закона № 431-З в ст. 30-1 НК в абз. 3 и 4 части первой п. 1 цифры "20" были заменены цифрами "60".
Однако в абз. 3 и 4 части первой п. 1 ст. 30-1 НК цифра "20" используется 2 раза: как "20 млрд. руб." и как "20 %".
В результате не только в 3 раза увеличили размер внешнеэкономических сделок, подлежащих контролю, но и в 3 раза, до 60 %, увеличился допустимый диапазон отклонения от рыночных цен. Эта ошибка лишает смысла проведение в 2013 г. контроля за формированием цен на внешнеэкономические сделки для целей налогообложения.
Исправить эту ошибку будет нелегко. Есть 2 способа. Первый – внесение очередных изменений в ст. 30-1 НК. Но сделать это можно будет не раньше 1 января 2014 г., так как изменения в НК вносятся, как правило, один раз в год. Второй способ – подготовка указа Президента, в котором будут изложены нормы ст. 30-1 НК в требуемой редакции. Тогда ошибочные нормы ст. 30-1 НК применяться не будут, так как решения Президента имеют бóльшую юридическую силу, чем НК.
По мнению автора, МНС пойдет по второму варианту и будет готовить проект указа Президента.
