При реализации посредником произведенных подакцизных товаров акцизы должен уплатить их собственник
При реализации ввезенных на территорию Республики Беларусь подакцизных товаров по договорам поручения, комиссии и иным аналогичным гражданско-правовым договорам плательщиками акцизов признают организации (индивидуальных предпринимателей), которым поручена реализация этих товаров.
При реализации посредниками произведенной комитентом подакцизной продукции исчисление и уплату акцизов должен произвести собственник этой произведенной продукции, так как объектами обложения акцизами признают подакцизные товары, производимые плательщиками и реализуемые (передаваемые) ими на территории Республики Беларусь (подп. 1.1 п. 1 ст. 113 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ)). Посредники не осуществляют производство подакцизной продукции, а только реализуют ее для и в интересах ее собственников, являющихся производителями подакцизной продукции.
Для исчисления и уплаты акцизов собственникам произведенной подакцизной продукции необходимо обладать информацией о реализации этой продукции посредниками, т.е. им следует установить момент фактической реализации произведенной подакцизной продукции.
Определение момента фактической реализации подакцизных товаров необходимо для установления отчетного налогового периода, за который следует произвести исчисление акцизов и представить налоговую декларацию (расчет) по акцизам, т.е. является важным для своевременного исполнения обязательств перед бюджетом.
Налоговым периодом по акцизам признают календарный месяц. Плательщики должны ежемесячно представлять в налоговые органы налоговую декларацию (расчет) не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 124 НК РБ).
Соответственно установление момента фактической реализации подакцизных товаров является одним из этапов в последовательной цепи исчисления акцизов.
Момент фактической реализации (передачи) подакцизных товаров определяют как приходящийся на налоговый период (ст. 118 НК РБ):
1) день отгрузки (передачи) (в т.ч. структурному подразделению плательщика) подакцизных товаров – для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации подакцизных товаров в бухгалтерском учете подлежит признанию по мере их отгрузки;
2) день зачисления денежных средств на счет плательщика, а в случае реализации подакцизных товаров за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки (передачи) подакцизных товаров – для плательщиков, у которых по учетной политике выручка от реализации подакцизных товаров в бухгалтерском учете подлежит признанию по мере их оплаты.
Важно! Метод определения момента фактической реализации (передачи) подакцизных товаров устанавливается учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя) по всем операциям по реализации (передаче) подакцизных товаров и изменению в течение календарного года не подлежит. Исключение составляют случаи, предусмотренные ст. 6 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности".
Следовательно, при определении момента фактической реализации "по отгрузке" все подакцизные товары, которые отгружены в налоговом периоде, нужно считать реализованными в данном налоговом периоде.
Пример 1
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по отгрузке", отгрузил со склада произведенную продукцию покупателю 13 июня 2011 г. Момент реализации этой продукции – 13 июня 2011 г. Следовательно, нужно акцизы исчислить за июнь и представить налоговую декларацию (расчет) по акцизам за июнь.
Если собственник подакцизных товаров реализует их с привлечением посредников, то моментом отгрузки таких товаров на основе договоров поручения, комиссии, консигнации либо иных аналогичных договоров признается день отгрузки подакцизных товаров комиссионером, поверенным либо иным лицом покупателю.
Соответственно, когда собственник передает подакцизные товары посреднику, это еще не признается датой отгрузки для определения момента фактической реализации у собственника. Днем отгрузки считается день, когда посредник отгрузит товар покупателю. Уже по этой дате у комитента начинает определяться момент фактической реализации подакцизных товаров, если ее определение предусмотрено методом "по отгрузке".
Пример 2
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по отгрузке", отгрузил произведенную продукцию посреднику 13 июня 2011 г., а посредник отгрузил эти товары покупателю 1 июля 2011 г. Момент фактической реализации приходится у комитента на июль 2011 г.
При определении момента фактической реализации "по оплате" подакцизные товары, которые уже были отгружены, считаются реализованными за тот налоговый период, в котором получена оплата за них, но не позднее 60 дней со дня отгрузки.
Пример 3
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по оплате", отгрузил произведенную продукцию ее покупателю 13 июня 2011 г. Оплата поступила 1 июля 2011 г. Момент фактической реализации этой продукции – 1 июля 2011 г. Следовательно, нужно акцизы исчислить за июль и представить налоговую декларацию (расчет) по акцизам за июль.
Если подакцизные товары отгружены, а оплата за них произведена в налоговом периоде, который следует за периодом, в котором истекло 60 дней со дня отгрузки таких товаров, то момент фактической реализации определяют в том периоде, в котором истекло 60 дней со дня их отгрузки.
Пример 4
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по оплате", отгрузил произведенную продукцию ее покупателю 5 мая 2011 г. 60 дней истекает 4 июля 2011 г. Оплата поступила 23 августа 2011 г. Момент фактической реализации этой продукции приходится на 4 июля 2011 г., и следует исчислить акцизы за июль и представить налоговую декларацию (расчет) по акцизам за июль.
Важно! Течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается со следующего дня после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало (ст. 3-1 НК РБ).
Соответственно определение 60 дней со дня отгрузки подакцизных товаров нужно производить со дня, следующего за днем отгрузки, т.е. день отгрузки подакцизных товаров не считается первым днем установленного срока, а моментом фактической реализации является 60-й день включительно.
При реализации подакцизных товаров на основе договоров поручения, комиссии и иных аналогичных гражданско-правовых договоров днем зачисления денежных средств на счет плательщика признается день зачисления денежных средств на счет комиссионера (поверенного), а в случае, если договором предусмотрено, что денежные средства за реализованные комиссионером (поверенным) подакцизныетовары зачисляют на счет плательщика, – день зачисления денежных средств непосредственно на счет плательщика.
Пример 5
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по оплате", отгрузил произведенную продукцию посреднику 13 июня 2011 г., а посредник отгрузил эти товары покупателю 1 июля 2011 г. Оплата поступила на счет комиссионера 22 августа 2011 г. Момент фактической реализации у комитента приходится на август 2011 г.
Пример 6
Производитель подакцизных товаров – плательщик акцизов, определяющий момент фактической реализации "по оплате", отгрузил произведенную продукцию посреднику 4 мая 2011 г., а посредник отгрузил эти товары покупателю 5 мая 2011 г. Оплата на счет комиссионера поступила 23 августа 2011 г. Определение момента фактической реализации и исчисление акцизов комитентом производятся за июль 2011 г. (4 июля 2011 г. истекает 60 дней). При поступлении оплаты за данный товар в августе 2011 г. определение момента его реализации за этот месяц производить не нужно, так как момент фактической реализации приходится на июль 2011 г.
Ввоз посредниками подакцизных товаров из государств – членов таможенного союза
Объектами обложения акцизами признают ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь подакцизные товары и (или) возникновение иных обстоятельств, с наличием которых НК РБ, Таможенный кодекс РБ и (или) акты Президента связывают возникновение налогового обязательства по уплате акцизов.
При импорте товаров на территорию одного государства – участника таможенного союза с территории другого государства – участника таможенного союза косвенные налоги взимают налоговые органы государства-импортера, если иное не установлено законодательством этого государства в части товаров, подлежащих маркировке акцизными марками (учетно-контрольными марками, знаками). Косвенные налоги не взимают при импорте на территорию государства – участника таможенного союза товаров, которые по законодательству этого государства не подлежат налогообложению при ввозе на его территорию (ст. 3 Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25.01.2008 (далее – Соглашение)).
Порядок взимания акцизов при ввозе подакцизных товаров из государств – членов таможенного союза приведен в ст. 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе, принятого решением Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 11.12.2009 № 26 "О международных договорах и иных нормативных актах по реализации основных положений Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25 января 2008 года" (далее – Протокол).
Важно! Взимание акцизов по товарам, импортируемым на территорию Республики Беларусь, осуществляет налоговый орган государства – члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков – собственников товаров с учетом особенностей, предусмотренных подп. 1.1–1.5 п. 1 ст. 2 Протокола. При этом для целей Протокола собственником товаров признают лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары предусматривается договором (контрактом).
Если товары были приобретены на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства – члена таможенного союза и налогоплательщиком другого государства – члена таможенного союза, уплата косвенных налогов должна быть произведена налогоплательщиком государства – члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, – собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства – члена таможенного союза, комиссионером, поверенным или агентом.
При уплате акцизов налоговую декларацию (расчет) по акцизам представляет комиссионер, поверенный или иные аналогичные лица – плательщики Республики Беларусь в сроки, установленные ст. 2 Протокола, при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов таможенного союза на основании договоров комиссии, поручения или иных аналогичных договоров (см. письмо МНС РБ от 18.08.2010 № 4-2-14/1752 "О взимании косвенных налогов в Таможенном союзе").
При ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь подакцизных товаров по договорам поручения, комиссии и иным аналогичным гражданско-правовым договорам плательщиками признают организации и индивидуальных предпринимателей, ввозящих подакцизные товары (п. 3 ст. 110 НК РБ).
Пример 7
Белорусский комиссионер приобретает и ввозит из Российской Федерации подакцизные товары, которые не подлежат маркировке акцизными марками, для белорусского комитента.
Поскольку белорусский комиссионер осуществляет ввоз подакцизных товаров из Российской Федерации, исчисляет и уплачивает акцизы белорусский комиссионер, а не белорусский комитент.
