Ситуация 1
Белорусская организация продает в Российскую Федерацию товары, приобретенные в Республике Беларусь.
К какой налоговой базе в условиях действия таможенного союза следует применить нулевую ставку НДС при реализации в Российскую Федерацию приобретенных товаров ниже цены их приобретения?
Налоговая база определяется исходя из цены приобретения реализованных товаров.
При реализации товаров в государства – члены таможенного союза при определении налоговой базы следует руководствоваться принципами ее определения, которые установлены Налоговым кодексом РБ (далее – НК).
Так, при реализации отдельных предметов в составе оборотных средств и имущества, учитываемого в составе внеоборотных активов, по ценам ниже остаточной стоимости, при реализации приобретенных на стороне товаров, имущественных прав (за исключением нематериальных активов) по ценам ниже цены приобретения налоговая база определяется соответственно исходя из остаточной стоимости и цены приобретения (п. 3 ст. 97 НК).
Справочно: напомним, что налоговая база по НДС при применении нулевой ставки отражается в стр. 8 налоговой декларации (расчета) по НДС на основании представленных в налоговый орган документов, подтверждающих право на применение такой ставки (подп. 11.3 п. 11 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.12.2009 № 87).
Определение налоговой базы важно для правильного распределения налоговых вычетов. Рассмотрим норму п. 24 ст. 107 НК. В данном пункте указано, что при определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся на определенную сумму оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Суммой оборота признаются сумма налоговой базы и НДС, исчисленного от этой налоговой базы, а также сумма увеличения (уменьшения) налоговой базы.
Суммой оборота для распределения налоговых вычетов считается сумма налоговой базы. Следовательно, ошибочное определение налоговой базы в таком случае из цены реализации повлияет на сумму налоговых вычетов, приходящихся на этот оборот, при отсутствии их раздельного учета.
Ситуация 2
Белорусская организация в соответствии с учетной политикой отражает реализацию товаров (работ, услуг) методом "по отгрузке". Произведенные подакцизные товары были отгружены в Российскую Федерацию 13 августа 2010 г. Документы, являющиеся основанием освобождения от акцизов, были получены белорусским продавцом 27 сентября 2010 г.
На основании каких документов можно применить освобождение от исчисления и уплаты акцизов? В какой строке налоговой декларации (расчете) по акцизам и за какой отчетный налоговый период в условиях действия таможенного союза следует отразить оборот по реализации в Российскую Федерацию произведенных подакцизных товаров?
Оборот отражается в налоговой декларации (расчете) по акцизам за сентябрь 2010 г.
Для ответа на первый вопрос обратимся к п. 2 ст. 1 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе, подписанного в г. Санкт-Петербурге 11.12.2009 (далее – Протокол).
Для освобождения от уплаты акцизов налогоплательщиком государства – члена таможенного союза, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы (их копии):
1) договоры (контракты) с учетом изменений, дополнений и приложений к ним (далее – договоры (контракты)), на основании которых осуществляется экспорт товаров; в случае лизинга товаров или товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) – договоры (контракты) лизинга, договоры (контракты) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей); договоры (контракты) на изготовление товаров; договоры (контракты) на переработку давальческого сырья;
2) выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства – члена таможенного союза.
Если договором (контрактом) установлен расчет наличными денежными средствами и такой расчет не противоречит законодательству государства – члена таможенного союза, с территорий которого экспортируются товары, налогоплательщик представляет в налоговый орган выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих фактическое поступление выручки от покупателя товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства – члена таможенного союза, с территории которого экспортируются товары;
3) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме приложения 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств – членов таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов, с отметкой налогового органа государства – члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) (в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств – членов таможенного союза);
4) транспортные (товаросопроводительные) документы, установленные законодательством государства – члена таможенного союза, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государства – члена таможенного союза на территорию другого государства – члена таможенного союза. Указанные документы не представляются, если для отдельных видов перемещения товаров их оформление не предусмотрено законодательством государства – члена таможенного союза;
5) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства – члена таможенного союза, с территории которого экспортированы товары.
При наличии вышеназванных документов в приведенной ситуации возможно освобождение от уплаты акцизов.
Для применения освобождения от уплаты акцизов необходимо, чтобы указанные выше документы были представлены в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров.
Письмом МНС РБ от 18.08.2010 № 4-2-14/1752 разъяснено, что дата отгрузки (передачи) товаров определяется в соответствии со ст. 100 и 118 НК. В НК указано, что днем отгрузки товаров признается дата их отпуска со склада, осуществленного в установленном порядке.
Для плательщиков, у которых по учетной политике выручка от реализации подакцизных товаров в бухгалтерском учете признается по мере их отгрузки, момент фактической реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как приходящийся на налоговый период день отгрузки (передачи) (в т.ч. структурному подразделению плательщика) подакцизных товаров.
Момент фактической реализации в приведенной ситуации наступил в августе, но до представления налоговой декларации (расчета) по акцизам за этот месяц, т.е. до 20 сентября 2010 г., документы, являющиеся основанием освобождения от акцизов, еще не были получены.
В связи с тем что документы, являющиеся основанием для освобождения от акцизов, были получены 27 сентября 2010 г., т.е. уже после представления налоговой декларации (расчета) по акцизам за август, при вывозе в Российскую Федерацию произведенных в Республике Беларусь товаров в условиях действия таможенного союза освобождаемый от акцизов оборот следует отражать в стр. 3.2 разд. II части II налоговой декларации (расчета) по акцизам за сентябрь 2010 г.
Ситуация 3
Белорусский комиссионер по договору комиссии с комитентом – резидентом РФ в условиях действия таможенного союза в сентябре 2010 г. ввозит комиссионные товары из Российской Федерации на территорию Республики Беларусь.
Следует ли комиссионеру производить исчисление НДС при ввозе этих товаров? Если следует, то за какой отчетный налоговый период?
Налог следует исчислить и уплатить не позднее 20 октября.
Уплата косвенных налогов производится и налоговая декларация (расчет) по НДС представляется комиссионером, поверенным или иным аналогичным лицом – плательщиками Республики Беларусь при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов таможенного союза на основании договоров комиссии, поручения или иных аналогичных договоров. Такое разъяснение приведено в письме МНС РБ от 18.08.2010 № 4-2-14/1752.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации исчисление и уплата НДС осуществляются белорусским комиссионером.
Косвенные налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем:
– принятия на учет импортированных товаров;
– срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга.
Такая норма приведена в п. 7 ст. 2 Протокола.
Налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства – члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, в т.ч. по договору (контракту) лизинга, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга) (п. 8 ст. 2 Протокола).
Комиссионером были ввезены комиссионные товары в сентябре. Значит, исчисление и уплату НДС ему следует произвести не позднее 20 октября 2010 г.
Ситуация 4
Белорусская организация приобрела товары в Российской Федерации и там же их реализовала без ввоза на территорию Республики Беларусь.
Имеет ли право организация произвести исчисление и уплату НДС в Республике Беларусь?
Имеет.
Как известно, объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (ст. 93 НК).
Таким образом, обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за пределами РБ объектом обложения НДС в Республике Беларусь не признаются.
Место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств – членов таможенного союза (п. 1 ст. 1 Протокола).
Местом реализации товаров признается территория РБ, если товар находится на ее территории и не отгружается и не транспортируется и (или) в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Республики Беларусь (ст. 32 НК).
Соответственно при приобретении товаров в Российской Федерации и при их реализации там же исчисление НДС в Республике Беларусь может не производиться, так как местом реализации этих товаров территория Беларуси не признается.
Однако плательщики имеют право применить ставку налога в размере 20 % по операциям, освобождаемым от налогообложения, а также по операциям, местом реализации которых не признается территория РБ (п. 10 ст. 102 НК).
Это требование НК позволяет произвести исчисление НДС в размере 20 % при приобретении и реализации товаров в Республике Беларусь в условиях действия таможенного союза.
Справочно: аналогичный порядок исчисления НДС применялся и до 1 июля 2010 г.
Ситуация 5
Белорусская организация отгрузила в Казахстан произведенную продукцию в рамках товарообменного контракта.
Имеет ли право организация на применение нулевой ставки НДС, если товары по встречной поставке из Российской Федерации по этому контракту еще не были получены?
Нулевая ставка не может быть применена.
Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов налогоплательщик государства – члена таможенного союза, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляет документы, указанные в п. 2 ст. 1 Протокола. В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций, предоставления товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) налогоплательщик-экспортер представляет в налоговый орган документы, подтверждающие импорт товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных (приобретенных) им по указанным операциям (подп. 2 п. 2 ст. 1 Протокола).
В связи с отсутствием встречной поставки товаров в рамках товарообменного контракта из Российской Федерации белорусская организация не имеет права на применение нулевой ставки НДС при вывозе товаров в Казахстан в рамках товарообменного контракта.
Справочно: до 1 июля 2010 г. приведенное правило действовало в отношениях белорусских организаций и российских партнеров. Так, разд. II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Республикой Беларусь и Российской Федерацией (приложение к Соглашению между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг) (далее – Соглашение с РФ) было установлено, что при осуществлении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представлял в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию государств сторон и их принятие на учет.
