Ставка налога при УСН в размере 3 % может быть применена организациями по выручке от реализации товаров и услуг за пределы Республики Беларусь, если иное не предусмотрено Президентом (ст. 289 Налогового кодекса РБ, далее – НК РБ).
Применение нулевой ставки НДС также возможно при реализации товаров (работ, услуг) за пределы Республики Беларусь.
Нулевая ставка НДС может быть применена при реализации:
– товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, а также вывезенных (без обязательств об обратном ввозе на территорию Республики Беларусь) в государства – члены Таможенного союза при условии документального подтверждения фактического вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь;
– работ (услуг) по сопровождению, погрузке, перегрузке и иных подобных работ (услуг), непосредственно связанных с реализацией вывозимых товаров;
– экспортируемых транспортных услуг, включая транзитные перевозки;
– экспортируемых работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов);
– работ (услуг) по ремонту, модернизации, переоборудованию воздушных судов и их двигателей, единиц железнодорожного подвижного состава, выполняемых для иностранных организаций или физических лиц.
РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
Для применения нулевой ставки НДС при реализации товаров необходимо документальное подтверждение фактического вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь.
Перечень документов, являющихся основанием применения нулевой ставки НДС, приведен в п. 2 ст. 102 НК РБ (при вывозе товаров за пределы государств – членов Таможенного союза) и п. 7 ст. 102 НК РБ (при вывозе товаров в государства – члены Таможенного союза).
Для применения ставки налога при УСН в размере 3 % наличие у плательщиков каких-либо документов не предусмотрено.
Установление факта реализации товаров с территории Республики Беларусь за пределы страны необходимо начать с определения места реализации товаров.
Место реализации товаров устанавливают на основании ст. 32 НК РБ. Так, местом реализации товаров признают территорию Республики Беларусь, если товар был на территории Республики Беларусь и не отгружен и не транспортирован и (или) товар в момент начала отгрузки или транспортировки был на территории Республики Беларусь.
Пример 1
Товары отгружены из г. Минска и вывезены в г. Екатеринбург. Местом реализации этих товаров следует признать Республику Беларусь, так как в момент начала отгрузки и вывоза они находились на территории республики. Соответственно в этом случае могут быть применены ставка налога при УСН в размере 3 % и нулевая ставка НДС (при подтверждении нулевой ставки НДС в соответствии с п. 7 ст. 102 НК РБ).
РЕАЛИЗАЦИЯ УСЛУГ ЗА ПРЕДЕЛЫ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
Для применения ставки налога при УСН в размере 3 % реализованными за пределы Республики Беларусь признают услуги, местом реализации которых не признана территория Республики Беларусь (ст. 289 НК РБ). Следовательно, для применения пониженной ставки налога необходимо установить место реализации услуг.
Место реализации услуг определяют на основании требований ст. 33 НК РБ.
Для применения нулевой ставки НДС при оказании перечисленных выше услуг устанавливать место реализации не нужно.
Реализация услуг, связанных с вывозом товаров за пределы Республики Беларусь
Перечень услуг по сопровождению, погрузке, перегрузке и иных подобных услуг, непосредственно связанных с реализацией вывозимых товаров, по которым может быть применена нулевая ставка НДС, приведен в п. 3 ст. 102 НК РБ.
В него включены работы (услуги):
– по сопровождению товаров, включая услуги по охране;
– по погрузке, разгрузке и перегрузке (кроме трубопроводного транспорта) товаров;
– по хранению товаров;
– таможенных агентов.
Для применения ставки НДС в размере 0 % по этим работам (услугам) плательщику необходимо представить в налоговый орган по месту постановки его на учет копии документов:
– договоров (контрактов) на выполнение (оказание) указанных работ (услуг), заключенных как с иностранными, так и с белорусскими организациями;
– документов, подтверждающих выполнение (оказание) этих работ (услуг), с указанием в них реквизитов декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой экспорта и транзитной декларации с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой вывозимых товаров, а в отношении товаров, вывозимых на территории государств – членов Таможенного союза, – с указанием реквизитов транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке вывозимых товаров на территорию государств – членов Таможенного союза.
Для исчисления налога при УСН в размере 3 % наличие каких-либо документов законодательством не предусмотрено. При этом невозможно применение такой ставки налога в части оказания этих услуг на территории Республики Беларусь.
Пример 2
Погрузка вывозимых за пределы Беларуси товаров осуществлена на территории Республики Беларусь.
Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признают территорию Республики Беларусь, если работы, услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь. Соответственно местом реализации этихуслуг следует признать Беларусь, так как товары находились на ее территории.
Таким образом, ставку налога при УСН в размере 3 % применить нельзя, в т.ч. и при реализации этих услуг иностранным заказчикам. Нулевую ставку НДС следует применить при наличии соответствующих документов.
Реализация экспортируемых транспортных услуг
Для целей применения нулевой ставки НДС к экспортируемым транспортным услугам относят услуги транспортной экспедиции, услуги по перемещению грузов, пассажиров и багажа автомобильным, воздушным, железнодорожным, морским, речным и другими видами транспорта (комбинацией этих видов транспорта) за пределы либо за пределами Республики Беларусь, из-за ее пределов, а также транзитом через территорию Республики Беларусь, включая частичное оказание этих услуг на ее территории (п. 4 ст. 102 НК РБ).
Для применения нулевой ставки НДС необходимо представление плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет реестра международных транспортных или товарно-транспортных документов, экспедитором – реестра заявок (заданий или иных документов) с указанием номеров международных транспортных или товарно-транспортных документов, подтверждающих оказание экспортируемых транспортных услуг.
Для применения ставки налога при УСН следует определить место реализации транспортных услуг.
Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признают территорию Республики Беларусь, если деятельность организации осуществлена на территории Республики Беларусь и (или) местом ее нахождения является Республика Беларусь и ею оказаны услуги, которые не предусмотрены в подп. 1.1–1.4 п. 1 ст. 33 НК РБ (подп. 1.5 п. 1 ст. 33 НК РБ).
Транспортные услуги не указаны в перечне услуг, по которым осуществляют определение места реализации в отдельном порядке, т.е. в подп. 1.1–1.4 п. 1 ст. 33 НК РБ. Соответственно если эти услуги оказаны белорусским налогоплательщиком, местом реализации этих услуг признают территорию Беларуси.
Пример 3
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает транспортные услуги по заказу иностранной организации по перемещению товаров из Республики Беларусь на территорию Украины. Следует применить ставку налога при УСН в размере 6 %, так как местом реализации этих услуг признана территория Республики Беларусь, и нулевую ставку НДС, если есть соответствующие документы, являющиеся основанием для применения этой ставки.
Реализация работ (услуг) по ремонту, модернизации, переоборудованию воздушных судов и их двигателей, единиц железнодорожного подвижного состава
Для применения нулевой ставки НДС при реализации работ (услуг) по ремонту, модернизации, переоборудованию воздушных судов и их двигателей, единиц железнодорожного подвижного состава, выполняемых (оказываемых) для иностранных организаций или физических лиц, плательщик должен представить в налоговый орган по месту постановки на учет копии документов, перечень которых приведен в п. 6 ст. 102 НК РБ.
Для выяснения размера ставки налога при УСН нужно определить место реализации вышеперечисленных услуг. Тут необходимо учитывать требование подп. 1.2 п. 1 ст. 33 НК РБ: местом реализации работ, услуг, имущественных прав признают территорию Республики Беларусь, если работы, услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь. Это положение применяют и в отношении воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов.
Пример 4
Белорусская организация по заказу иностранной организации оказала услуги по переоборудованию воздушного судна на территории Республики Беларусь с последующим вывозом объекта заказа за пределы Беларуси. Ставку налога при УСН в размере 3 % при реализации этих услуг применить нельзя, так как местом реализации этих услуг является территория Республики Беларусь. При этом плательщик имеет право на применение нулевой ставки НДС при наличии соответствующих документов.
Из приведенных примеров следует, что при исчислении НДС при оказании некоторых видов экспортных услуг законодатель предоставляет плательщику налоговые преференции (применение нулевой ставки НДС). Но при исчислении налога при УСН при оказании таких же услуг преференции в виде применения пониженной ставки (3 %) не используются.
Однако, если нулевая ставка НДС законодательством не установлена и местом реализации услуг будет признана территория Республики Беларусь, исчисление и уплата НДС и налога при УСН не могут быть произведены по пониженным ставкам (0 % и 3 %).
Если местом реализации услуги не признана территория Республики Беларусь, то НДС исчислять не следует, а налог при УСН необходимо рассчитывать по ставке 3 %
В целях исчисления НДС объектом налогообложения признают обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (п. 1 ст. 93 НК РБ).
Рассмотрим примеры, в которых необходимо установить место реализации услуг в целях определения необходимости исчисления НДС.
Пример 5
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает посреднические услуги по заказу иностранной организации по приобретению товаров на территории Республики Беларусь с последующим их вывозом на территорию Украины.
Для установления размера налогов определим место реализации этих услуг. Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признают территорию Республики Беларусь, если деятельность организации осуществлена на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими оказаны услуги, которые не предусмотрены в подп. 1.1–1.4 п. 1 ст. 33 НК РБ (подп. 1.5 п. 1 ст. 33 НК РБ). Посреднические услуги не указаны в подп. 1.1–1.4 п. 1 ст. 33 НК РБ. Следовательно, в приведенной ситуации местом их реализации является территория Беларуси.
Белорусскому посреднику следует применить ставку налога при УСН в размере 6 % и ставку НДС в размере 20 %, так как местом реализации этих услуг признана территория Республики Беларусь и нулевая ставка НДС по них законодательством не установлена.
Если местом реализации товаров или услуг не признают территорию Республики Беларусь, то при реализации услуг применяют ставку налога при УСН в размере 3 %. Такие обороты по реализации не являются объектом обложения НДС.
Пример 6
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает маркетинговые услуги резиденту Украины на территории Республики Беларусь.
Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признают территорию Республики Беларусь, если покупатель (приобретатель) услуг осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь. Данное условие следует применять в отношении оказания аудиторских, консультационных, маркетинговых, юридических, бухгалтерских, инновационных (включая научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы), инжиниринговых (включая предпроектные, проектные услуги, проектно-конструкторские разработки), рекламных услуг, услуг по обработке информации и информационному обеспечению и иных идентичных работ, услуг.
В приведенной ситуации организация должна применить ставку налога при УСН в размере 3 %. Данный оборот по реализации не может быть признан объектом обложения НДС, так как местом реализации этих услуг не является территория Республики Беларусь.
Плательщики имеют право применить ставку НДС в размере 20 % по операциям, освобождаемым от налогообложения, а также по операциям, местом реализации которых не признана территория Республики Беларусь (п. 10 ст. 102 НК РБ).
Таким образом, в последнем примере при реализации маркетинговых услуг организация имеет право исчислить НДС по ставке 20 %.
