Что проверяют:
правильность осуществления налоговых вычетов по возмещению контрактной стоимости и лизинговому вознаграждению: определение периода вычета, суммы вычетов в белорусских рублях, участие данных сумм НДС в распределении налоговых вычетов по удельному весу.
Какие документы подвергаются проверке:
1) договоры лизинга;
2) документы на передачу предмета лизинга;
3) первичные учетные документы, выписанные лизингодателем на сумму лизингового вознаграждения с предъявленной суммой НДС;
4) платежные документы;
5) налоговая декларация (расчет) по НДС.
Проверьте правильность участия сумм НДС по лизинговому платежу в распределении налоговых вычетов по удельному весу
Лизинговый платеж состоит из 2 частей: возмещения контрактной стоимости и лизингового вознаграждения. Возмещение контрактной стоимости – это возмещение стоимости предмета лизинга (основного средства). Лизинговое вознаграждение представляет собой фактически плату за услугу по предоставлению имущества в лизинг. Подход к вычету НДС по этим составным частям лизингового платежа различный.
Положения п. 4 ст. 107 Налогового кодекса РБ (далее – НК) предписывают лизингополучателям при приобретении предметов лизинга по договорам финансового лизинга на территории Республики Беларусь суммы НДС в части контрактной стоимости предмета финансового лизинга принимать к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам.
Сумму НДС по лизинговому вознаграждению необходимо принимать к вычету как сумму НДС по товарам (работам, услугам).
Таким образом, при наличии у лизингополучателя оборотов, освобожденных от НДС, и (или) оборотов с местом реализации за пределами Республики Беларусь сумму "входного" НДС из регулярного лизингового платежа, приходящуюся на возмещение контрактной стоимости предмета лизинга, не следует распределять по удельному весу и относить на затраты лизингополучателя (п. 3 ст. 106 НК).
Сумма же "входного" НДС, приходящаяся на лизинговое вознаграждение, подлежит распределению по удельному весу и в части, приходящейся на вышеназванные обороты, – отнесению на затраты.
Пример 1
В лизинг взято оборудование, ежемесячный лизинговый платеж составляет 4 800 тыс. руб., в т.ч.:
– возмещение контрактной стоимости – 3 600 тыс. руб., в т.ч. НДС – 600 тыс. руб.;
– лизинговое вознаграждение – 1 200 тыс.руб., в т.ч. НДС – 200 тыс. руб.
Оборот по реализации товаров, освобожденных от НДС, за январь составил 8 000 тыс. руб., облагаемых НДС по ставке 20 % – 12 000 тыс. руб., в т.ч. НДС – 2 000 тыс. руб. Иных покупок не имеется.
Сумма НДС, подлежащая отнесению на затраты:
200 × 8 000 / (8 000 + 12 000) = 80 тыс. руб.
Сумма НДС, подлежащая вычету в первую очередь:
200 – 80 = 120 тыс. руб.
Сумма НДС, подлежащая вычету во вторую очередь:
600 тыс. руб., но не более чем 1 880 тыс. руб. (2 000 – 120).
Сумма НДС к уплате составит 1 280 тыс. руб. (2 000 – 120 – 600).
Суммы "входного" НДС как по возмещению контрактной стоимости, так и по лизинговому вознаграждению участвуют в распределении налоговых вычетов по удельному весу при наличии оборотов со ставками 0, 10, 9,09 % (распределение "входного" НДС на обороты со ставкой 9,09 % и принятие его к вычету в полном объеме является новшеством 2012 г.).
Сумму НДС, предъявленную лизингодателем из контрактной стоимости предмета лизинга, признают суммой НДС по основному средству. Поэтому при наличии ее в остатке на 1 января 2012 г. в связи с недостаточностью для вычета в 2011 г. суммы налога, исчисленной по реализации, данный остаток в 2012 г. можно принять к вычету полностью независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, прописав в учетной политике метод вычета равными долями.
Напомним, метод вычета равными долями изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.
Запись в учетной политике может быть, например, такой: "Налоговые вычеты прошлого налогового периода по основным средствам и нематериальным активам в 2012 г. принимаются к вычету равными долями в каждом отчетном периоде". Соответственно если отчетным периодом избран календарный месяц, то вычет указанного остатка будет осуществляться ежемесячно в разме-ре 1/12, а если отчетным периодом является календарный квартал, то вычет осуществляют ежеквартально в размере 1/4 суммы остатка независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации.
Важно! Если плательщик предпочел вычет остатка НДС по контрактной стоимости предмета лизинга равными долями, то этот остаток не нужно распределять по удельному весу на обороты со ставками 0, 9,09 и 10 %.
Проверьте правильность определения периода вычета суммы НДС
Вычетам на основании п. 6 ст. 107 НК подлежат:
– предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от периода погашения задолженности за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав методом "по отгрузке";
– фактически уплаченные плательщиком суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав методом "по оплате".
В п. 4 ст. 107 НК в отношении лизинга сказано следующее: вычет НДС лизингополучатель, определяющий момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав методом "по отгрузке", производит исходя из момента получения предмета лизинга, определенного в соответствии с п. 11 ст. 100 НК.
Важно! Несмотря на то что в товаросопроводительном (товаро-транспортном) документе, выписанном белорусским лизингодателем в момент передачи предмета лизинга, предъявляется сумма НДС, приходящаяся на всю контрактную стоимость предмета лизинга, лизингополучатель вправе осуществлять вычет НДС в каждом отчетном периоде только той части предъявленного НДС, которая приходится на лизинговый платеж именно данного отчетного периода.
Это объясняется тем, что моментом сдачи (передачи) предмета в аренду (финансовую аренду (лизинг)) признают последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж) по такой сдаче (передаче), но не ранее момента фактической передачи предмета аренды (лизинга) арендатору (лизингополучателю) (п. 11 ст. 100 НК).
Лизингополучатели, применяющие метод признания выручки "по оплате", при определении периода, в котором осуществляется вычет, должны принимать во внимание также дату внесения лизингового платежа.
Порядок вычета НДС по договорам лизинга не зависит от срока внесения лизингового платежа, установленного договором лизинга.
Пример 2
Лизингополучатель с 1 февраля 2012 г. получил в лизинг оборудование контрактной стоимостью 240 000 тыс. руб., в т.ч. НДС, предъявленный в ТТН-1, – 40 000 тыс. руб. Срок выкупа – 2 года, возмещение контрактной стоимости за месяц составляет 10 000 тыс. руб. (240 000 / 12 / 2), в т.ч. НДС – 1 667 тыс. руб. Лизинговое вознаграждение за месяц – 1 200 тыс. руб., в т.ч. НДС – 200 тыс. руб. Первый лизинговый платеж (за февраль 2012 г.) внесен 12 марта 2012 г.
Сумма НДС по контрактной стоимости, приходящаяся на месячный платеж, в размере 1 667 тыс. руб. и сумма НДС по лизинговому вознаграждению за месяц в размере 200 тыс. руб. принимаются к вычету:
– если лизингополучатель определяет выручку "по отгрузке", – в феврале 2012 г.;
– если лизингополучатель определяет выручку "по оплате", – в марте 2012 г.
Проверьте правильность применения документов для вычета суммы НДС
Налоговые вычеты производят на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в предусмотренном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании деклараций на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой и документов (их копий), подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь (п. 5 ст. 107 НК).
Вычет НДС лизингополучатель производит по полученным в финансовую аренду (лизинг) предметам на основании договора и расчетных документов или первичных учетных документов, предъявленных лизингодателем, в которых указаны сумма и ставка НДС.
График лизинговых платежей, являющийся приложением к договору лизинга (составной его частью), не относится к первичным учетным документам, на основании которых могут осуществляться налоговые вычеты по НДС. Такие разъяснения приведены в письме МНС РБ от 09.02.2010 № 2-1-9/124 (вопрос 3). Следовательно, в отношении сумм НДС, приходящихся на контрактную стоимость объекта лизинга, вычет осуществляется на основании товарно-транспортных (товарных) накладных либо актов приема-передачи (в случаях, когда объект лизинга отгружается в адрес лизингополучателя напрямую от продавца, минуя лизингодателя).
Сумму "входного" НДС по лизинговому вознаграждению лизингополучатель принимает к вычету на основании либо договора лизинга и платежного поручения на оплату этого вознаграждения, либо первичного учетного документа, выписанного лизингодателем на сумму вознаграждения с НДС.
Обратимся к п. 68 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82. В нем сказано, что отражатьв книге покупок сумму НДС, предъявленную поставщиком (продавцом), необходимо в том месяце, в котором выполнены условия, установленные ст. 107 НК для осуществления вычета суммы НДС, при наличии первичных учетных и расчетных документов до даты сдачи налоговой декларации (расчета) по НДС за этот отчетный месяц (за отчетный квартал, на который приходится этот месяц). При отсутствии первичных учетных и расчетных документов до даты сдачи налоговой декларации (расчета) по НДС за этот отчетный месяц (за отчетный квартал, на который приходится этот месяц) отражение суммы НДС производят в книге покупок за тот месяц, в котором получен первичный учетный и расчетный документ.
Приведенные положения применяют также плательщики, которые не ведут книгу покупок, т.е. они тоже могут принять в отчетном периоде к вычету сумму НДС по лизинговому вознаграждению, предъявленную в первичном учетном документе, при получении такого документа до даты сдачи налоговой декларации за указанный отчетный период, если наступило право на вычет:
– у лизингополучателей, определяющих выручку "по отгрузке", – это последний день отчетного периода, к которому относится лизинговый платеж;
– у лизингополучателей, определяющих выручку "по оплате", – день оплаты лизингового вознаграждения, но не ранее последнего дня отчетного периода, к которому относится лизинговый платеж.
Важно! Момент сдачи в лизинг не зависит от даты составления или подписания первичного учетного документа, им является последнее число периода, к которому относится лизинговый платеж. Иными словами, даже если дата первичного учетного документа, в котором предъявлен НДС по лизинговому вознаграждению за январь, приходится на февраль и документ получен до подачи налоговой декларации по НДС за январь, вычет осуществляется в январе (у лизингополучателей, работающих "по оплате", – при условии внесения в январе и оплаты лизингового вознаграждения).
Пример 3
Лизинговое вознаграждение за январь 2012 г. составляет 1 200 тыс. руб., в т.ч. НДС – 200 тыс. руб. Дата внесения лизингового платежа за январь 2012 г. – 10 февраля 2012 г.
Рассмотрим, как метод определения выручки влияет на порядок проведения вычета НДС.
Вариант 1. Лизингополучатель осуществляет вычеты по лизинговому вознаграждению на основании первичного учетного документа, предъявленного лизингодателем. От лизингодателя по лизинговому вознаграждению за январь 2012 г. получен акт, датированный 3 февраля 2012 г., дата получения акта – 8 февраля 2012 г. (налоговая декларация за январь 2012 г. еще не подана).
Если выручку лизингополучатель определяет методом "по отгрузке", то вычет НДС в сумме 200 тыс. руб. он осуществляет в январе 2012 г.
Если выручку лизингополучатель определяет методом "по оплате", то вычет НДС в сумме 200 тыс. руб. он осуществляет в феврале 2012 г.
Вариант 2. Лизингополучатель осуществляет вычеты по лизинговому вознаграж-дению на основании договора лизинга и платежного поручения.
Лизингополучатель, работающий как "по отгрузке", так и "по оплате", вычет НДС в сумме 200 тыс. руб. осуществляет в феврале 2012 г.
Проверьте правильность определения налоговых вычетов в белорусских рублях при финансовом лизинге за иностранную валюту
Если договором лизинга установлен лизинговый платеж в иностранной валюте с оплатой в этой же иностранной валюте, то налоговые вычеты определяют в следующем порядке.
По договорам финансовой аренды (лизинга) предъявленные и подлежащие вычету суммы НДС в иностранной валюте лизингополучатель определяет в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Нацбанком на последнее число определенного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж) (п. 10 ст. 107 НК).
По договорам финансового лизинга, предусматривающим исполнение денежных обязательств в иностранной валюте или в белорусских рублях в суммах, эквивалентных определенным суммам в иностранной валюте, предъявленные и подлежащие вычету суммы НДС в части контрактной стоимости предмета финансового лизинга лизингополучатель определяет в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Нацбанком на дату принятия на учет предмета лизинга, и рассчитывает от соответствующей суммы денежных обязательств в иностранной валюте или эквивалента в иностранной валюте.
Следовательно, лизингополучатель осуществляет пересчет "входного" НДС из иностранной валюты в белорусские рубли:
– по контрактной стоимости, приходящейся на данный лизинговый платеж, – по курсу на дату принятия на учет предмета лизинга;
– по лизинговому вознаграждению – по курсу на последний день периода, к которому относится лизинговый платеж.
В отношении контрактной стоимости такой порядок применяется с 1 января 2010 г., т.е. по лизинговым платежам за период, последний день которого приходится на период с 1 января 2010 г.
Пример 4 (курсы доллара – условные)
Объект лизинга принят на учет лизингополучателем 28 февраля 2012 г. Лизинговый платеж установлен в сумме за календарный месяц, составляющей 2 880 долл. США, где:
– 2 400 долл. США – возмещение контрактной стоимости объекта лизинга, в т.ч. НДС – 400 долл. США;
– 480 долл. США – лизинговое вознаграж-дение, в т.ч. НДС – 80 долл. США.
Срок внесения платежа за март 2012 г. – 12 марта 2012 г.
Рассмотрим варианты отражения налоговых вычетов по лизинговому вознаграждению в налоговой декларации.
Вариант 1. Лизингополучатель определяет выручку "по отгрузке" (см. табл. 1).
Вариант 2. Лизингополучатель определяет выручку "по оплате" (см. табл. 2).
Проверьте правильность определения налоговых вычетов в белорусских рублях при финансовом лизинге по договорам, в которых лизинговый платеж установлен в иностранной валюте с оплатойв белорусских рублях
Как следует из приведенного выше положения п. 10 ст. 107 НК, сумму НДС к вычету в части контрактной стоимости лизинго-получатель определяет в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Нацбанком на дату принятия на учет предмета лизинга, и рассчитывает от соответствующей суммы денежных обязательств в иностранной валюте или эквивалента в иностранной валюте. Данный порядок применяется с 1 января 2011 г., т.е. в отношении возмещения контрактной стоимости, последний день периода по которому приходится на период с 1 января 2011 г.
Следовательно, как и в предыдущей ситуации, вычеты в части контрактной стоимости будут осуществляться на протяжении всего срока выкупа по курсу на дату получения предмета лизинга.
Подлежащие вычету суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, покупатель определяет в сумме в белорусских рублях, фактически уплаченной плательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 8 ст. 107 НК).
В случаях, когда у плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 1 ст. 100 НК, дата наступления права на вычет суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам предшествовала дате определения величины обязательства по указанным договорам, необходимо сделать корректировку налоговых вычетов на сумму разницы (положительной или отрицательной), возникающей между фактически уплаченной суммой НДС и суммой НДС, по которой ранее наступило право на вычет. Корректировку налоговых вычетов осуществляют в месяце фактической уплаты плательщиком суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам.
Таким образом, сумму налоговых вычетов по лизинговому вознаграждению следует определять исходя из фактически уплаченной суммы лизингового платежа.
Пример 5 (курсы евро – условные)
Предмет лизинга (оборудование) принят на учет лизингополучателем 28 февраля 2012 г. Курс евро на эту дату составил 11 000 руб. Лизинговый платеж установлен в сумме за календарный месяц, составляющей 3 360 евро, где:
– 2 880 евро – возмещение контрактной стоимости объекта лизинга, в т.ч. НДС – 480 евро;
– 480 евро – лизинговое вознаграждение, в т.ч. НДС – 80 евро.
Итого НДС по лизинговому платежу – 560 евро (480 + 80). Срок внесения платежа за март 2012 г. – 12 марта 2012 г. Платеж производится в белорусских рублях по курсу евро на дату платежа.
Налоговые вычеты в части контрактной стоимости оборудования лизингополучатель осуществляет по курсу евро на 28 февраля 2012 г. – на дату получения оборудования, т.е. сумма налоговых вычетов каждый месяц на протяжении срока выкупа будет равна 5 280 000 руб. (480 × 11 000).
Если лизингополучатель определяет выручку "по отгрузке", то он принимает к вычету данную сумму НДС за месяц лизинга независимо от даты оплаты (например, в марте – по возмещению контрактной стоимости за март).
Лизингополучатель, определяющий выручку "по оплате", принимает к вычету сумму НДС в месяце оплаты, но не ранее месяца, за который производится лизинговый платеж. Например, если лизинговый платеж за март внесен предварительно(в феврале), то сумма НДС по контрактной стоимости может быть принята к вычету только в марте. В случае, когда лизинговый платеж за март внесен в апреле, сумма НДС по контрактной стоимости будет принята к вычету в апреле.
Порядок вычета НДС по лизинговому вознаграждению приведен в табл. 3.
Напомним, что у лизингополучателя, определяющего выручку "по отгрузке", может возникнуть необходимость корректировки налоговых вычетов по лизинговому вознаграждению на разницу (стр. 2–4 табл. 3).
Такая разница возникает при наличии 2 условий:
1) лизинговый платеж внесен позднее месяца лизинга, а в месяце лизинга принят к вычету НДС исходя из курса иностранной валюты на последний день месяца;
2) курс валюты на дату внесения платежа изменился.
