Что проверяют:
1) наличие факта ремонта основных средств и порядок принятия к вычету сумм НДС по затратам на осуществление ремонта;
2) наличие факта реконструкции (модернизации) основных средств и порядок принятия к вычету сумм НДС по затратам на ведение реконструкции (модернизации);
3) наличие факта выполнения работ по ремонту, реконструкции (модернизации) иностранной организацией на территории Республики Беларусь и правильность исчисления и вычета НДС.
Какие документы подвергаются проверке:
1) документы на приобретение товаров для ремонта и реконструкции (модернизации), документы на выполнение работ (оказание услуг) сторонними организациями, в которых предъявлена сумма НДС, платежные документы на оплату – для проверки правильности вычета НДС;
2) договоры и документы на оплату работ, выполненных иностранными подрядчиками;
3) налоговые декларации (расчеты) по НДС;
4) книга покупок (если ее ведение установлено учетной политикой проверяемого субъекта).
Проверьте отсутствие объекта налогообложения по затратам на ремонт, реконструкцию (модернизацию)
Затраты на ремонт, а также принятие на учет затрат по реконструкции (модернизации) основного средства организации не должны облагать НДС, поскольку оборот по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в данном случае не возникает. Такое правило вытекает из ст. 93 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
Напомним, что объект для исчисления НДС при принятии на учет затрат по реконструкции (модернизации) основных средств существовал до 1 января 2007 г.
Проверьте правильность вычета НДС при ремонте основных средств
В процессе использования объектов основных средств возникают затраты, которые направлены на поддержание их в рабочем состоянии. К таким затратам относят расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта, которые включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) (п. 20 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (далее – Инструкция № 118)).
Ремонт объекта – совокупность работ, в т.ч. строительно-монтажных, пусконаладочных, и мероприятий по восстановлению утраченных в процессе эксплуатации и (или) улучшению конструктивных, инженерных, технических, эстетических качеств объекта, в т.ч. по устранению его мелких повреждений и неисправностей, а также предупреждению его износа, не относящихся к реконструкции объекта (ст. 1 Закона РБ "Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь" (далее – Закон)).
Д-т 25, 26, 44 и др. – К-т 60
– на стоимость ремонта основных средств, выполненного подрядным способом;
Д-т 23, 25 и др. – К-т 10, 70, 69
– на стоимость ремонта основных средств, выполненного хозяйственным способом*.
_____________________________
* Здесь и далее корреспонденция счетов составлена редакцией.
Таким образом, затраты на ремонт не увеличивают стоимость основных средств, а следовательно, суммы "входного" НДС по ним не относятся к налоговым вычетам по основным средствам.
Вычет НДС по данным расходам осуществляют в порядке, установленном для вычета НДС по товарам (работам, услугам).
Д-т 18 – К-т 60
– отражен НДС, предъявленный поставщиком (при приобретении материалов на ремонт основных средств) и подрядчиком (при выполнении работ по ремонту основных средств сторонней организацией);
Д-т 68 – К-т 18
– принят к вычету указанный выше НДС.
Важно! Суммы НДС по расходам на ремонт принимают к вычету независимо от даты окончания ремонта.
Вычет предъявленных сумм НДС по расходам на ремонт осуществляют в общеустановленном порядке (исходя из п. 6 ст. 107 НК):
– плательщиками, определяющими выручку методом "по отгрузке", – после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок,если ведение книги покупок осуществляет плательщик;
– плательщиками, определяющими выручку методом "по оплате", – после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляет плательщик, а также после их оплаты.
Вычет НДС, уплаченного при ввозе на территорию Республики Беларусь товаров, используемых при ремонте, производят после уплаты этих сумм в бюджет. Если товары ввезены из Российской Федерации или Казахстана, "ввозной" НДС может быть принят к вычету в месяце принятия товаров на учет, если он уплачен в бюджет с соблюдением установленного срока – не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия товаров на учет. Такую норму содержит п. 11 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82.
Суммы НДС по расходам по ремонту основных средств необходимо включать в сумму налоговых вычетов, распределяемых по удельному весу, при наличии у плательщика оборотов:
– с нулевой ставкой НДС;
– со ставкой 10 %;
– со ставкой 9,09 %;
– по реализации товаров с мест хранения за рубежом;
– освобожденных от НДС;
– с местом реализации за пределами Республики Беларусь.
Пример 1
Организация (выручку определяет "по отгрузке", отчетным периодом выбран календарный месяц) приобрела в мае 2012 г. для ремонта находящегося на балансе помещения (аптеки) строительные материалы, сумму "входного" НДС по которым отразила на субсчете "НДС по приобретенным запасам, работам, услугам" счета 18*. Стройматериалы оплачены в июле 2012 г. Организация имеет освобожденные от НДС обороты (реализацию товаров медицинского назначения) и обороты, облагаемые по ставкам 10 %, 20 %. Ремонт завершен в сентябре 2012 г.
_________________________
* Исходя из п. 3 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50, организация самостоятельно утверждает субсчета, необходимые для ведения бухгалтерского учета.
Сумму НДС по стройматериалам организация имеет право принять к вычету в мае 2012 г. Эта сумма НДС участвует в распределении по удельному весу с учетом оборотов, освобожденных от НДС, облагаемых НДС по ставкам 10 % и 20 %.
Проверьте правильность вычета НДС при реконструкции (модернизации) основных средств
Реконструкция объекта – совокупность работ, в т.ч. строительно-монтажных, пусконаладочных, и мероприятий, направленных на использование по новому назначению объекта и (или) связанных с изменением его основных технико-экономических показателей и параметров, в т.ч. с повышением потребительских качеств, определяемых техническими нормативными правовыми актами, изменением количества и площади помещений, строительного объема и (или) общей площади здания, изменением вместимости, пропускной способности, направления и (или) места расположения инженерных, транспортных коммуникаций (замена их участков) и сооружений на них (ст. 1 Закона).
В процессе использования объектов основных средств возникают затраты, которые направлены на улучшение состояния объекта для продления срока службы, ресурса и (или) повышения его производительности. Затраты на проведение модернизации, реконструкции, дооборудования, достройки, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования, иных работ капитального характера не включают в себестоимость продукции (работ, услуг), а относят на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости объектов основных средств после окончания работ (п. 20 Инструкции № 118).
От редакции:
С 1 января 2013 г. вступает в силу Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26. В ней сказано следующее: "Фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) основных средств, проведением иных аналогичных работ, отражаются по дебету счета 08 "Вложения в долгосрочные активы" и кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др. Суммы данных затрат, учтенные на счете 08 "Вложения в долгосрочные активы", списываются с этого счета в дебет счета 01 "Основные средства" по окончании работ".
В отношении расходов на ремонт основных средств в новой Инструкции указано: "Фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены".
Вычет "входного" НДС по расходам на реконструкцию можно производить 2 способами
Суммы НДС, приходящиеся на затраты, относимые на увеличение стоимости ранее принятых на учет основных средств, можно принимать к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам (п. 4 ст. 107 НК).
Важно! Суммы "входного" НДС по расходам на ведение реконструкции (модернизации) организация принимает к вычету, не дожидаясь ввода объекта в эксплуатацию.
Таким образом, исходя из положений п. 4 ст. 107 НК порядок вычета "входного" НДС может быть разным и зависит от выбора плательщика.
Если "входной" НДС, предъявленный подрядчиками, а также поставщиками материалов, будет учтен плательщиком на открытом им субсчете "НДС по приобретенным запасам, работам, услугам", то при наличии у него оборотов, освобожденных от НДС, или оборотов, местом реализации которых не является территория Республики Беларусь, указанная сумма "входного" налога подлежит распределению по удельному весу, поскольку исходя из п. 3 ст. 106 НК налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), приходящиеся на такие обороты, должны быть отнесены на затраты.
Если "входной" НДС по расходам на реконструкцию (модернизацию) учтен на субсчете "НДС по приобретенным основным средствам", то это дает право вычитать его в порядке, установленном для основных средств, т.е. без распределения между указанными оборотами.
Важно! В учетной политике выбранный вариант отражать не нужно. Можно одновременно применять 2 варианта в отношении разных расходов на реконструкцию одного и того же объекта.
Таким образом, учтенные в качестве суммы НДС по основным средствам суммы "входного" налога по затратам на реконструкцию (модернизацию) включаются в сумму налоговых вычетов, распределяемых по удельному весу, при наличии у плательщика оборотов:
– с нулевой ставкой НДС;
– со ставкой 10 %;
– со ставкой 9,09 %;
– по реализации товаров с мест хранения за рубежом.
Если плательщик учел данные суммы налога в качестве сумм НДС по товарам (работам, услугам), то эти суммы НДС нужно включать в сумму налоговых вычетов, распределяемых по удельному весу, при наличии у плательщика оборотов:
– с нулевой ставкой НДС;
– со ставкой 10 %;
– со ставкой 9,09 %;
– по реализации товаров с мест хранения за рубежом;
– освобожденных от НДС;
– с местом реализации за пределами Республики Беларусь.
Учет сумм НДС по расходам на реконструкцию (модернизацию) в качестве налоговых вычетов по основным средствам дает плательщику возможность при образовании остатка таких незачтенных сумм на 1 января следующего года принять к вычету данный остаток равными долями независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации.
Пример 2
Организация осуществляет реконструкцию здания, находящегося на балансе. Ввод объекта в эксплуатацию после реконструкции намечен на октябрь 2012 г. В январе 2012 г. для реконструкции приобретены материалы на сумму 6 000 тыс. руб., в т.ч. НДС – 1 000 тыс. руб. Обороты, освобожденные от НДС, составили 8 000 тыс. руб., обороты, облагаемые НДС, – 24 000 тыс. руб. Сумма НДС, исчисленная по реализации, равнялась в январе 4 000 тыс. руб. Остатка налоговых вычетов на 1 января 2012 г., а также иных покупок в январе не было. Учетной политикой организации установлено ведение книги покупок.
Вариант 1. Организация отразила сумму "входного" НДС по материалам в январе 2012 г. на субсчете "НДС по приобретенным запасам, работам, услугам" и внесла в книгу покупок.
Сумма НДС, подлежащая отнесению на затраты, составила 250 тыс. руб. (1 000 × 8 000 / (8 000 + 24 000));
Сумма НДС, подлежащая вычету в январе, равна 750 тыс. руб. (1 000 – 250). Эта величина не может быть более чем 4 000 тыс. руб.
Вариант 2. Организация отразила сумму "входного" налога по материалам в январе 2012 г. на субсчете "НДС по приобретенным основным средствам" и внесла в книгу покупок.
Вычету подлежит вся сумма "входного" НДС по материалам, но не более суммы налога, исчисленной по реализации (4 000 тыс. руб.), т.е. к вычету без распределения принимается 1 000 тыс. руб.
Иногда встречаются случаи, когда осуществляется реконструкция только что приобретенных основных средств.
Пример 3
Организация приобрела объект основных средств (здание в аварийном состоянии) и до принятия на учет на счет 01 "Основные средства" начала осуществлять его реконструкцию. Затраты на приобретение здания и на реконструкцию она отражает на счете 08.
Поскольку до реконструкции здание не числилось на счете 01 "Основные средства", приведенная выше норма п. 4 ст. 107 НК здесь не применяется. Однако можно руководствоваться иной нормой этого же пункта: суммы налога, приходящиеся на затраты по созданию (сооружению, строительству, изготовлению) плательщиком объектов основных средств, могут приниматься к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам.
Таким образом, поскольку после завершения реконструкции затраты со счета 08 принимаются на счет 01, т.е. возникает новый объект основных средств, организация вправе сумму "входного" налога по затратам на реконструкцию, а также сумму "входного" налога по приобретенному основному средству вычитать по одному из изложенных выше вариантов.
Проверьте, за счет каких источников осуществлялись ремонт, реконструкция (модернизация) основных средств
Стоимость ремонта возмещает работник, виновный в поломке
Если ремонт выполнила сторонняя организация, то необходимо руководствоваться положениями ст. 93 и 107 НК.
Не является объектом налогообложения стоимость работ (услуг), приобретенных (оплаченных) плательщиком для своих работников (подп. 2.16 п. 2 ст. 94 НК).
Следовательно, исчислять НДС из суммы, полученной от работника, не надо.
Не подлежат вычету суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении и (или) ввозе имущества, товаров (работ, услуг), имущественных прав, непризнаваемых объектами обложения НДС в соответствии с подп. 2.12, 2.16, 2.23 п. 2 ст. 93 НК (подп. 19.9 п. 19 ст. 107 НК).
Таким образом, сумма налога, предъявленная ремонтной организацией, вычету не подлежит, а предъявляется к возмещению работнику.
Д-т 73 – К-т 60
– на стоимость работ, выполненных ремонтной организацией (с учетом НДС), в случае, если они приобретаются для работника;
Д-т 50, 51, 70 – К-т 73
– стоимость работ возмещена работником.
Если ремонт выполнен собственными силами организации, то, по мнению налоговых органов, сумма возмещения расходов по ремонту, осуществленному собственными силами организации, не связана с реализацией объектов, и поэтому ее не следует облагать НДС.
Ремонт, реконструкция (модернизация) осуществляются за счет бюджетных средств
Не подлежат вычету суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов. Указанные суммы НДС необходимо относить за счет этих источников или на стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 19.3 п. 19 ст. 107 НК).
Напомним, что приведенные положения не применяются:
– если полученные из указанных источников средства включены в налоговую базу;
– если приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), имущественных прав произведено за счет сумм субсидий, предоставляемых из бюджета в связи с применением плательщиком цен, определяемых (регулируемых) законодательством, или льгот, предоставляемых отдельным категориям граждан в соответствии с законодательством.
Следовательно, суммы "входного" налога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении объектов для ремонта, реконструкции (модернизации), выполняемых за счет безвозмездно полученных бюджетных средств, также относятся за счет этих средств или на стоимость приобретаемых объектов, т.е. не принимаются к вычету.
Пример 4
КУП производит реконструкцию находящегося на его балансе участка тепловых сетей. Затраты на реконструкцию покрываются за счет средств местного бюджета. Вычет НДС по расходам на реконструкцию не производится.
Ремонт осуществляется за счет страхового возмещения
Налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные:
– за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.
Такая норма приведена в п. 18 ст. 98 НК.
Однако при определении налоговой базы НДС не учитываются полученные плательщиком средства, не связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 5 ст. 97 НК).
Таким образом, у организаций, которые выступают страхователями, полученные суммы страхового возмещения не являются объектом налогообложения и не подлежат включению в налоговую базу при исчислении НДС, так как не являются стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и не относятся к суммам, на величину которых подлежит увеличению налоговая база.
При этом в НК не установлено, что сумма "входного" налога по расходам, покрываемым страховым возмещением, не принимается к вычету.
Пример 5
Основные средства предприятия застрахованы. При поломке основного средства выплачено страховое возмещение.
Сумма "входного" НДС по расходам на устранение поломки принимается к вычету в установленном порядке.
Организация ремонтирует или проводит реконструкцию жилищного фонда
Некоторые бухгалтеры ошибочно полагают, что при ремонте (реконструкции) объектов жилищного фонда суммы НДС по расходам на ремонт (реконструкцию) нужно относить на затраты, поскольку обороты по ремонту (реконструкции) освобождены от НДС.
Действительно, освобождены от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь объектов жилищного фонда, не завершенных строительством объектов жилищного строительства и работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда, гаражей и автомобильных стоянок по перечню таких работ, утверждаемому Президентом (подп. 1.12 п. 1 ст. 94 НК).
Если ремонт (реконструкция) осуществляется для собственных нужд, оборот по реализации данных работ отсутствует. Следовательно, если по затратам на ремонт (реконструкцию) предъявлен НДС или уплачен НДС при ввозе, он принимается к вычету.
В случае когда у плательщика имеются иные обороты, освобожденные от НДС, то сумму "входного" налога по затратам на ремонт относят на затраты в части, приходящейся на данные обороты, а по расходам на реконструкцию – на затраты, если плательщик решил учесть "входной" налог в качестве налога по товарам (работам, услугам).
Пример 6
Организация, производящая и реализующая товары со ставкой НДС 20 %, осуществляет ремонт находящегося на балансе общежития. Для ремонта приобретены краска, обои, плитка. Сумму НДС по указным материалам необходимо принимать к вычету в общеустановленном порядке.
Проверьте, исчислен ли НДС по работам по ремонту и реконструкции (модернизации), приобретенным у иностранных организаций на территории Республики Беларусь
Статья 92 НК возлагает на белорусского плательщика необходимость исчисления НДС в случае, если он приобретает товары (работы, услуги), имущественные права на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ.
Местом реализации при ремонте и реконструкции (модернизации) признают территорию Республики Беларусь, если данные работы связаны с движимым и недвижимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь. Это следует из ст. 33 НК и ст. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе.
Пример 7
Реконструкция цеха белорусского предприятия выполнена китайской организацией. Исходя из стоимости работ по реконструкции следует исчислить НДС.
Д-т 08 – К-т 60
– отражена стоимость работ по реконструкции цеха;
Д-т 18 – К-т 68
– исчислен НДС от стоимости работ.
Пример 8
Ремонт оборудования белорусского предприятия осуществлен резидентом Германии, для чего представители немецкой организации приехали в Республику Беларусь.
Исходя из стоимости ремонта нужно исчислить НДС.
Сумма НДС подлежит исчислению и отражению в гр. 4 стр. 13 налоговой декларации по НДС в отчетном периоде, на который приходится дата оплаты работ иностранной организации. В гр. 2 стр. 13 налоговой декларации нужно отразить стоимость работ без НДС. Курс Нацбанка РБ для перевода стоимости в белорусские рубли следует принимать на дату оплаты работ.
Исчисленная сумма НДС подлежит отражению в составе налоговых вычетов в следующем отчетном периоде.
Если данная сумма НДС относится к работам по ремонту, ее нужно принимать к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по товарам (работам, услугам).
Если эта сумма налога относится к работам по реконструкции (модернизации) основных средств, то плательщик вправе принять ее к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по основным средствам.
