Неправомерный зачет налога на добавленную стоимость может стать причиной его недоплаты в бюджет

 

Торговая организация в январе 2010 г. оплатила подписку на периодические издания на 2010 г. и в этом же месяце всю сумму НДС приняла к вычету. По этой причине в январе 2010 г. у нее были завышены налоговые вычеты по НДС и недоплачены платежи в бюджет по данному налогу. Учетной политикой организации налоговым отчетным периодом предусмотрен  календарный месяц. Ошибка выявлена в ходе налоговой проверки в августе 2010 г.

Налоговая ошибка торговой организации состоит в том, что сумма НДС должна быть принята к вычету в течение 2010 г. ежемесячно в размере 1/12, так как отчетным периодом у организации является календарный месяц, а фактом приобретения периодического издания – его оплата и получение.

В рассматриваемой ситуации неуплата суммы НДС за счет завышения суммы НДС, принятой к вычету, составила 4 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.

 

Вычетам подлежат фактически уплаченные плательщиком суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров "по оплате" (п. 6 ст. 107 Особенной части Налогового кодекса РБ (далее – НК)).

 

В 2011 г. порядок принятия к вычету сумм НДС по приобретенным периодическим изданиям не изменился. При наличии необходимых документов вычет следует производить ежемесячно по мере получения изданий исходя из периода, на который произведена подписка. То есть если подписка произведена в целом на год, то по мере получения издания нужно осуществить вычет НДС в размере 1/12. По приобретенным по подписке периодическим изданиям основанием для принятия налогового вычета по НДС служат расчетные документы, в которых указана сумма НДС.

От редакции:

В табл. 1 приведен порядок отражения хозяйственных операций по рассмотренной ситуации.

 

В табл. 2 представлены исправительные записи, которые следует отразить в учете после проверки.

 

Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за период выполнения должностным лицом соответствующих функций составляет более 3 %, но не более 5 % от общей суммы исчисленных плательщиком, иным обязанным лицом за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляют налоговые органы, влекут наложение штрафа в размере от 12 до 16 базовых величин (БВ) (п. 4 ст. 13.6 КоАП от 21.04.2003 № 194-З, в ред. Закона РБ от 28.12.2009 № 98-З). В настоящее время редакция данного пункта изменена и его нормы не распространяются на факты неполной уплаты налогов, выявленные в ходе камеральных проверок.

Ситуация 2. Суммы НДС по товарам, приобретенным за счет средств целевого финансирования, вычету не подлежат

 

Организацией в 2009 г. приобретены минеральные удобрения за счет средств, высвободившихся в связи с освобождением от уплаты налога с пользователей автомобильных дорог и сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки (в соответствии с Указом Президента РБ от 07.06.2007 № 265 "О государственной комплексной программе развития регионов, малых и средних городских поселений на 2007–2010 годы" (далее – Указ № 265)). Суммы НДС по приобретенным материальным ценностям необоснованно внесены в книгу покупок. За счет этого завышены налоговые вычеты для исчисления НДС. Ошибка выявлена в ходе налоговой проверки в ноябре 2010 г.

Комментарий контролирующих органов

Ошибка в данной ситуации состоит в том, что высвобождаемые средства в виде налоговых льгот, предоставленных Указом № 265, должны быть отражены на балансовом счете 86 "Целевое финансирование". Суммы НДС при приобретении товаров за счет этих источников вычету не подлежат. Их следует отнести за счет средств целевого финансирования.

В рассматриваемой ситуации неуплата суммы НДС за счет завышения суммы НДС, принятой к вычету, составила 2 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.

Обоснование нарушения

В 2009 г. не подлежали вычету суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет средств, высвободившихся в связи с освобождением плательщика от уплаты налогов, сборов (пошлин) в республиканский и (или) местные бюджеты, в т.ч. государственные целевые бюджетные фонды, либо в государственные внебюджетные фонды. Указанные суммы налога следует погашать за счет названных источников (подп. 7.4 п. 7 ст. 16 Закона РБ от 19.12.1991 № 1319-XII "О налоге на добавленную стоимость", в ред. от 13.11.2008 № 449-З (далее – Закон № 1319-XII)).

Советы эксперта на сегодняшний день

В 2011 г. принципиальных изменений по отнесению уплаченных сумм НДС по приобретенным средствам за счет целевого финансирования не произошло.

Так, не подлежат вычету суммы НДС, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов. Указанные суммы НДС следует относить за счет этих источников. Данную норму не применяют, если:

– полученные из указанных источников средства включены в налоговую базу;

– товары (работы, услуги), имущественные права приобретены за счет сумм субсидий, предоставляемых из бюджета в связи с применением плательщиком цен,

определяемых (регулируемых) законодательством (подп. 19.3 п. 19 ст. 107 НК).

От редакции:

В табл. 3 приведен порядок отражения хозяйственных операций по рассмотренной ситуации.

 

 

В табл. 4 представлены исправительные записи, которые следовало отразить в учете в 2010 г. после проверки.

 

Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за период выполнения должностным лицом соответствующих функций составляет более 1 %, но не более 3 % от общей суммы исчисленных плательщиком, иным обязанным лицом за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляют налоговые органы,влекут наложение штрафа в размере от 8 до 12 БВ (п. 3 ст. 13.6 КоАП).

В настоящее время, если ошибки при исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин) допущены юридическим лицом по неосторожности и выявлены в результате камеральных проверок, то установленное нарушение влечет за собой наложение штрафа в размере от 2 до 8 БВ (п. 2 ст. 13.6 КоАП).

Ситуация 3. Распределение налоговых вычетов необходимо производить из доли оборота за месяц

Суть нарушения

Организация оптовой торговли в декабре 2007 г. при отнесении налоговых вычетов на увеличение стоимости основных средств неверно определила долю оборота от операций по реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от обложения НДС в общем объеме оборота от реализации товаров (работ, услуг). По этой причине сумма налога, отнесенная на увеличение стоимости основных средств, занижена, а сумма НДС, принятая организацией к вычету (зачету), завышена. Ошибка выявлена в ходе налоговой проверки в сентябре 2010 г.

 

Ошибка состоит в том, что доля оборота для распределения налоговых вычетов была определена исходя из доли оборота, сложившегося в организации нарастающим итогом (следовало – исходя из доли оборота, сложившегося за месяц). В рассматриваемой ситуации неуплата суммы НДС за счет завышения суммы НДС, принятой к вычету, составила 3 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.

 

Суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) плательщиком при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов либо при их приобретении, подлежат отнесению на увеличение стоимости этих основных средств и нематериальных активов пропорционально доле оборота от операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, освобожденных от обложения налогом, в общем объеме оборота от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за предшествующий налоговый период.

Данный порядок распространяется также и на товары собственного производства, принятые на учет в отчетном налоговом периоде в качестве основных средств и нематериальных активов. Предшествующий налоговый период – это налоговый период, налоговая декларация за который имеется на начало отчетного налогового периода (п. 4 ст. 15 Закона № 1319-XII).

 

В текущем году изменены отдельные подходы к определению удельного веса при приобретении и (или) ввозе на территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов. Налоговое законодательство 2011 г. предусматривает, что уплаченную сумму НДС нужно распределять относительно оборотов по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 % и 10 %, путем умножения удельного веса суммы оборота по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по этим ставкам НДС в общей сумме оборота по реализации нарастающим итогом с начала года, на суммы НДС по основным средствам и нематериальным активам, уменьшенным на суммы НДС по основным средствам и нематериальным активам, отнесенным на увеличение их стоимости.

Определение сумм НДС по основным средствам и нематериальным активам, приходящихся на обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым предоставлены налоговый кредит и (или) освобождение от уплаты НДС, производят путем умножения удельного веса суммы таких оборотов в общей сумме оборота по реализации исходя из итогов работы за предшествующий отчетный период (без нарастающего итога) на суммы НДС по основным средствам и нематериальным активам.

Суммы НДС по основным средствам и нематериальным активам, приходящиеся на обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым предоставлены налоговый кредит и (или) освобождение от уплаты НДС, следует относить на увеличение стоимости таких основных средств и нематериальных активов (п. 7 ст. 107 НК).

От редакции:

В табл. 5 приведен порядок отражения хозяйственных операций по рассмотренной ситуации.

 

В табл. 6 представлены исправительные записи, которые следовало отразить в учете в 2010 г. после проверки.

В изложенной ситуации размер выявленного нарушения по результатам налоговой проверки составил 3 %. Это привело к наложению штрафав размере 12 БВ по основаниям, приведенным в ситуации 2.

 

Суть нарушения

Строительная организация (заказчик) получила от подрядчика акт выполненных работ, который подписан 10 июля 2010 г. В этом же месяце она приняла к вычету предъявленную сумму НДС в полном объеме. Учетной политикой организации предусмотрен вариант отражения выручки "по оплате", а также ежемесячный вариант представления налоговой отчетности. Оплата акта выполненных работ произведена заказчиком в августе 2010 г.

Нарушения выявлены в ходе проведения аудиторской проверки в октябре 2010 г.

 

Ошибка организации состоит в том, что сумму НДС, предъявленную подрядчиком, следовало принять к вычету по мере оплаты, т.е. в августе 2010 г.

 

Вычетам подлежат фактически уплаченные плательщиком суммы НДС при приобретении работ, услуг либо при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если книгу покупок ведет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 100 НК, т.е. "по оплате" (п. 6 ст. 107 НК).

 

В 2011 г. не произошло существенных изменений в порядке зачета НДС при применении плательщиком метода учета выручки "по оплате". Новая редакция п. 6 ст. 107 НК предусматривает, что плательщики, определяющие момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав "по оплате", принимают к вычету НДС, фактически уплаченный плательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если книгу покупок ведет плательщик (п. 6 ст. 107 НК, в ред. Закона РБ от 15.10.2010 № 174-З).

От редакции:

В табл. 7 приведен порядок отражения хозяйственных операций по рассмотренной ситуации.

 

 

В табл. 8 представлены исправительные записи, которые следовало отразить в учете после аудиторской проверки в октябре 2010 г.