При оказании материальной помощи можно применить льготу
При определении налоговой базы подоходного налога с физических лиц необходимо учитывать все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 156 НК).
В то же время для случаев оказания материальной помощи физическим лицам подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК предусмотрена одна универсальная льгота. Так, не подлежат налогообложению доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, страховых услуг, получаемые от:
– организаций (индивидуальных предпринимателей), являющихся местом основной работы (службы, учебы), – в пределах 150 базовых величин (БВ) от каждого источника в течение налогового периода.
Важно! На применение данной льготы имеют право пенсионеры, которые ранее работали в этих организациях (у индивидуальных предпринимателей) и с которыми трудовой договор был прекращен в связи с выходом на пенсию;
– иных организаций (индивидуальных предпринимателей), – в пределах 10 БВ от каждого источника в течение налогового периода.
Важно! Выплаты от профсоюзных организаций своим членам не подпадают под льготу, определенную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК. К таким выплатам следует применять норму подп. 1.26 п. 1 ст. 163 НК.
Отметим, что от налогообложения в вышеназванных размерах также освобождаются и доходы в виде вознаграждения, когда их выплачивают (выдают в натуральной форме) физическим лицам одновременно по 2 основаниям – за выполнение трудовых обязанностей и в связи с государственными праздниками, праздничными днями, памятными и юбилейными датами физических лиц и организаций.
Пример 1
Работникам торговой организации к профессиональному празднику – Дню работников торговли – выплачена премия в размере должностного оклада. Эта премия в т.ч. является вознаграждением за выполнение работниками трудовых обязанностей.
День работников торговли – это праздничный день, который отмечается ежегодно в последнее воскресенье июля как профессиональный праздник (Указ Президента РБ от 26.03.1998 № 157 "О государственных праздниках, праздничных днях и памятных датах в Республике Беларусь"). Следовательно, премию, приуроченную к этой дате, не облагают подоходным налогом (при условии, что вышеназванный размер льготы не был использован на другие цели).
Обращаем внимание, что порядок применения нормы подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК практически ежегодно претерпевает некоторые изменения.
Так, в 2010 г. по сравнению с 2009 г. доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, могли быть освобождены от налогообложения в пределах 150 БВ только при условии, что источником выплаты таких доходов является организация (индивидуальный предприниматель), которая считается для плательщика местом основной работы (службы, учебы). В иных случаях (кроме выплаты таких доходов профсоюзными организациями своим членам) льгота могла быть предоставлена только в размере10 БВ. В отличие от 2009 г. в указанных пределах льгота могла быть получена в течение налогового периода от каждого источника.
Пример 2
Работнику предприятия, для которого оно является местом основной работы, в марте 2010 г. оказана материальная помощь в размере 3 500 000 руб. В сентябре 2010 г. он переходит на работу на другое предприятие (также место основной работы), где ему на лечение оказана материальная помощь в сумме 2 500 000 руб.
Доходы, полученные этим плательщиком в виде материальной помощи и путевки, не подлежат обложению подоходным налогом по следующим основаниям:
– источником их выплаты были организации, являющиеся для него местом основной работы,
– доход от каждой организации не превысил 150 БВ.
Важно! В 2009 г. льгота предоставлялась в пределах 150 БВ в сумме от всех источников в течение налогового периода. Поэтому в ситуации, указанной в примере, но применительно к 2009 г., с суммы, равной 750 000 руб. ((3 500 000 ++ 2 500 000) – (150 БВ × 35 000)), должен быть исчислен подоходный налог на основании представленной по окончании 2009 г. физическим лицом в налоговый орган налоговой декларации (расчета).
Действующий в 2010 г. порядок применения льготы сохранился и в 2011 г.
Вместе с тем начиная с 2011 г. на льготу в размере 150 БВ имеют право пенсионеры, ранее работавшие в организациях и у индивидуальных предпринимателей, являвшихся местом их основной работы (службы, учебы), с которыми трудовой договор был прекращен в связи с выходом на пенсию.
Напомним, что в 2010 г. данная льгота могла быть предоставлена им только в пределах 10 БВ.
Важно! Перечень доходов, указанный в подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, не является исчерпывающим. Главным критерием, которым должен руководствоваться налоговый агент при решении вопроса о том, распространяется ли данная льгота на тот или иной доход, является непризнание дохода в качестве вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей (за исключением случаев, когда такие доходы выплачивают (выдают в натуральной форме) одновременно в связи с государственными праздниками, праздничными днями, памятными и юбилейными датами физических лиц и организаций).
Пример 3
Организация обеспечивает работников своих подразделений бесплатным питанием.
Питание, выдаваемое работникам, является доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.
Если питание выдают физическим лицам не в счет их заработной платы, то при налогообложении таких доходов можно учитывать льготу, предусмотренную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК.
Если же питание выдается физическим лицам в счет их заработной платы, то удержание подоходного налога следует производить при фактической выплате денежных средств плательщику либо по его поручению третьим лицам, т.е. за счет любых выплачиваемых доходов в денежной форме, включаемых в заработную плату того месяца, в счет которой производят выдачу питания (за исключением выплаты доходов в виде оплаты труда за первую половину месяца и премий).
Как мы уже упоминали, помощь может быть оказана как в денежной, так и в натуральной форме.
К доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, в частности, относят доходы в виде (п. 2 ст. 157 НК):
– оплаты (полностью или частично) за него организациями или физическими лицами товаров (работ, услуг), иного имущества или имущественных прав, в т.ч. коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах плательщика.
Пример 4
Организация оплачивает обучение своего сотрудника в высшем учебном заведении Республики Польши.
Расходы организации, понесенные ею в виде оплаты за обучение своего сотрудника, относят к доходам, полученным физическим лицом в натуральной форме.
Так как обучение проходит не в учреждении образования Республики Беларусь, указанные доходы подлежат обложению подоходным налогом без применения социальных вычетов, предусмотренных ст. 165 НК.
К таким доходам можно применить льготу по основаниям, предусмотренным подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК (но при условии, что в установленных пределах размер льготы не был использован на другие выплаты);
– полученных плательщиком товаров, выполненных в его интересах работ (оказанных услуг) на безвозмездной основе.
Пример 5
Организация по коллективному договору для своих работников приобрела месячные абонементы на посещение плавательного бассейна стоимостью 45 000 руб.
Такие физкультурно-оздоровительные услуги оказаны не в рамках спортивных мероприятий. Следовательно, расходы организации признают доходом плательщиков, в интересах которых они были понесены. Налогообложение таких доходов следует производить с учетом льготы, установленной подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, но только при условии, что они понесены за работников не в счет их заработной платы;
– оплаты труда в натуральной форме.
Приведенные в примерах выплаты могут быть и выплачены в денежной форме, и оформлены в виде материальной помощи. В этом случае дальнейшее их использование плательщиком для целей применения льготы не имеет значения.
С 1 января льготу, установленную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, можно применить и в отношении страховых услуг
Сфера применения льготы, установленной подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК, расширена согласно внесенным в НК дополнениям. Так, начиная с 1 января 2011 г. ее будут применять и в отношении страховых услуг.
Пример 6
Организация хочет застраховать своих работников по договорам добровольного страхования медицинских расходов.
При определении налоговой базы подоходного налога ей необходимо учитывать суммы страховых взносов (страховых премий), если такие суммы вносят за плательщиков наниматели и (или) иные организации и физическиелица (п. 2 ст. 158 НК). Исключение из данного правила составляют случаи, когда страхование своих работников наниматели производят по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу при направлении работника в командировку за границу.
Таким образом, расходы, понесенные организацией за своих работников по договорам добровольного страхования медицинских расходов, являются доходом этих работников, подлежащим обложению подоходным налогом.
При налогообложении указанных доходов организация может воспользоваться льготой, установленной подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК.
Важно! В 2010 г. работникам организации для целей применения этой льготы необходимо было написать на имя нанимателя заявление об оказании материальной помощи в размере страхового взноса. При этом оказание материальной помощи могло быть произведено как путем выплаты наличных денежных средств, так и в безналичном порядке на счет страховой организации (если этот вид оказания помощи указан в заявлении работника).
В 2011 г. такое заявление работникам писать не надо ввиду содержащейся в подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК нормы прямого действия.
Премии к профессиональному празднику и юбилейные подарки не относят к вознаграждениям за выполнение трудовых или иных обязанностей
Как уже отмечалось, в состав доходов, не относящихся к вознаграждениям за выполнение трудовых или иных обязанностей, включают вознаграждения, выплачиваемые (выдаваемые в натуральной форме) физическим лицам одновременно в связи с государственными праздниками, праздничными днями, памятными и юбилейными датами физических лиц и организаций.
Пример 7
Организация по коллективному договору премирует (награждает памятными подарками) своих работников в связи:
– с профессиональным праздником;
– юбилейной датой работы в организации;
– юбилейной датой со дня образования организации;
– юбилейной датой со дня рождения.
Вознаграждения, выплачиваемые (выдаваемые в натуральной форме) физическим лицам в связи с государственными праздниками, праздничными днями, памятными и юбилейными датами физических лиц и организаций, включают в состав льготируемых доходов (подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК). Следовательно, указанные доходы не подлежат обложению подоходным налогом в пределах 150 БВ в течение налогового периода.
Материальная помощь, оказываемая организациями физическим лицам, может быть освобождена и по основаниям, предусмотренным подп. 1.8, 1.9, 1.21 и 1.26 п. 1 ст. 163 НК
Налоговый кодекс освобождает от обложения подоходным налогом:
1) единовременную материальную помощь, оказываемую организациями (индивидуальными предпринимателями):
– по месту основной работы (службы, учебы) умершего работника (в т.ч. пенсионера, ранее работавшего в этих организациях и (или) у этих индивидуальных предпринимателей) одному из лиц, состоящих с умершим работником в отношениях близкого родства;
– работникам, в т.ч. пенсионерам, ранее работавшим в этих организациях и (или) у индивидуальных предпринимателей, в связи со смертью лиц, состоящих с работником в отношениях близкого родства (подп. 1.8 п. 1 ст. 163 НК).
Пример 8
Бывший директор организации (сейчас находится на пенсии) обратился в нее с заявлением об оказании материальной помощи в связи со смертью супруги. Организация планирует оказать ему материальную помощь в размере 6 000 000 руб. (превышает 150 БВ).
Организация может применить льготу, определенную подп. 1.8 п. 1 ст. 163 НК, так как соблюдены все необходимые для этого условия:
– обратившийся за помощью гражданин является пенсионером, ранее работавшим в этой организации;
– с умершей супругой он состоял в отношениях близкого родства.
Напомним, что по нормам НК к лицам, состоящим в отношениях близкого родства, относятся родители (усыновители), дети (в т.ч. усыновленные, удочеренные), родные братья и сестры, дед, бабка, внуки, прадед, прабабка, правнуки, супруги.
Кроме того, в НК отсутствует ограничение величины не подлежащего налогообложению дохода в виде суммы единовременной материальной помощи, оказываемой в рассматриваемом случае (подп. 1.8 п. 1 ст. 163). Однако выплата такой помощи должна носить единовременный характер.
С учетом изложенного сумму материальной помощи, оказываемой бывшему работнику предприятия – пенсионеру в связи со смертью его супруги, не следует облагать подоходным налогом независимо от размера (даже если она превышает 150 БВ).
Важно! Помощь может быть оказана бывшему работнику и в связи со смертью лица, не относящегося к его близким родственникам, например племянницы (подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК). Однако в этом случае с суммы, превышающей 5 250 000 руб. (150 БВ), организации необходимо будет удержать подоходный налог;
2) материальную помощь, оказываемую в соответствии с законодательными актами, постановлениями Совета Министров РБ (подп. 1.9 п. 1 ст. 163 НК).
Пример 9
В организацию после прохождения военной службы в качестве водителя принят на работу новый работник. Ранее он уже работал в этой организации и был уволен по причине призыва на военную службу. Указанному работнику выплачена материальная помощь в размере одной минимальной заработной платы.
Гражданину, уволенному после прохождения срочной военной службы и принятому на прежнее место работы, предусмотрено оказание единовременной материальной помощи в размере не менее одной минимальной заработной платы (ст. 19 Закона РБ от 04.01.2010 № 100-З "О статусе военнослужащих").
Так как материальную помощь оказывают в соответствии с законодательным актом республики, она не подлежит обложению подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп. 1.9 п. 1 ст. 163 НК.
Важно! В 2010 г. суммы материальной помощи, оказываемой в соответствии с постановлениями Совета Министров РБ, подлежали обложению подоходным налогом.
Пример 10
В организацию принят на работу молодой специалист, окончивший профессионально-техническое училище. В следующем месяце наниматель выплачивает ему денежную помощь.
Молодым специалистам, получившим среднее специальное или высшее образование, выплачивают денежную помощь в размере месячной стипендии, назначенной им в последнем семестре, получившим профессионально-техническое образование – из расчета тарифной ставки по присвоенной им квалификации (разряду, классу, категории) или соответствующего оклада. Ее выплату осуществляет наниматель в месячный срок после заключения трудового договора (контракта) с молодым специалистом в полном размере независимо от количества использованных им дней отдыха (п. 26 Положения о распределении выпускников учреждений образования, получивших профессионально-техническое, среднее специальное или высшее образование, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 10.12.2007 № 1702).
С учетом изложенного денежную помощь не следует признавать доходом молодого специалиста, подлежащим обложению подоходным налогом, при условии, что она выплачена согласно вышеназванному постановлению Совета Министров РБ – из расчета тарифной ставки по присвоенной ему квалификации (разряду, классу, категории) или соответствующего оклада. То есть предприятие может применить льготу, установленную подп. 1.9 п. 1 ст. 163 НК, но только в определенных этим постановлением размерах денежной помощи.
Вместе с тем к сумме, превышающей указанные размеры, предприятие вправе применить льготу, предусмотренную подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК;
3) безвозмездную (спонсорскую) помощь (подп. 1.21 п. 1 ст. 163 НК), но только при условии, что:
– ее оказывают белорусские организации и граждане РБ;
– ее получателями являются инвалиды, несовершеннолетние, не имеющие родителей (родителя), а также плательщики, нуждающиеся (при наличии соответствующего подтверждения) в оказании дорогостоящей медицинской помощи, в т.ч. проведении операций;
– она не превышает 1 000 БВ в сумме от всех источников в течение налогового периода.
Организациям и индивидуальным предпринимателям при оказании такой помощи физическим лицам необходимо учитывать требования Указа Президента РБ от 01.07.2005 № 300 "О предоставлении и использовании безвозмездной (спонсорской) помощи" (далее – Указ № 300).
Действие Указа № 300 не распространяется, в частности:
– на предоставление организациями (индивидуальными предпринимателями) денежных средств, иного имущества, имущественных прав в соответствии с трудовым и иным законодательством – своим работникам (членам их семей), в т.ч. бывшим и ушедшим на пенсию, членам их семей в случае смерти этих работников;
– на предоставление профессиональными союзами, объединениями таких союзов, другими общественными объединениями (за исключением политических партий), республиканскими государственно-общественными объединениями и организационными структурами названных организаций в соответствии с учредительными документами, заключенными коллективными договорами (соглашениями) денежных средств, иного имущества, имущественных прав членам указанных организаций, а также социальной помощи в виде денежных средств, другого имущества иным физическим лицам на сумму, не превышающую 10 БВ в год на одного человека.
Так, по Указу № 300 одним из условий предоставления безвозмездной (спонсорской) помощи является заключение договора предоставления безвозмездной (спонсорской) помощи. Его примерная форма утверждена постановлением Совета Министров РБ от 13.07.2005 № 779.
При предоставлении помощи физическим лицам договор должен обязательно содержать сведения, предусмотренные п. 5 Указа № 300, к которым относятся:
– организация, индивидуальный предприниматель, предоставляющие безвозмездную (спонсорскую) помощь, получатель такой помощи;
– размер (сумма, расчет стоимости) оказываемой безвозмездной (спонсорской) помощи;
– цель предоставления безвозмездной (спонсорской) помощи;
– виды товаров (работ, услуг), которые будут приобретены на денежные средства безвозмездной (спонсорской) помощи;
– сведения об оказании безвозмездной (спонсорской) помощи в установленных пределах – для органов, организаций, перечисленных в п. 9 Указа № 300 (государственные органы и государственные организации);
– иные условия, определенные соглашением сторон с соблюдением требований Указа № 300 и других актов законодательства.
Указом № 300 установлен закрытый перечень целей предоставления безвозмездной (спонсорской) помощи, а также определены цели, на которые безвозмездную (спонсорскую) помощь не оказывают. При этом физическим лицам безвозмездную (спонсорскую) помощь предоставляют юридические лица и индивидуальные предприниматели в рамках целей, определенных частью первой п. 2 Указа № 300.
Таким образом, юридические лица и индивидуальные предприниматели при оказании безвозмездной (спонсорской) помощи физическому лицу должны составлять соответствующий договор. В нем необходимо отражать фактическую цель (приобретение лекарственных препаратов, помощь в строительстве или ремонте дома (приобретение стройматериалов), лечение, обучение, материальная помощь или иное, в рамках общих целей, предусмотренных частью первой п. 2 Указа № 300).
Важно! Несоблюдение требований Указа № 300 не влияет на налогообложение. Однако оно влечет ответственность в виде наложения штрафа на должностных лиц организаций, индивидуальных предпринимателей, а также физических лиц.
Так, согласно ст. 23.84 Кодекса РБ об административных правонарушениях:
– предоставление индивидуальным предпринимателем или должностным лицом юридического лица безвозмездной (спонсорской) помощи с нарушением требований законодательных актов влечет наложение штрафа в размере от 50 до 100 БВ, а на индивидуального предпринимателя – от 20 до 50 БВ;
– использование безвозмездной (спонсорской) помощи на цели, не предусмотренные договором о ее предоставлении, влечет наложение штрафа в размере от 10 до 25 БВ, а на индивидуального предпринимателя – от 100 до 150 БВ;
– использование безвозмездной (спонсорской) помощи на цели, запрещенные законодательными актами, либо такой помощи, предоставленной без заключения договора, влечет наложение штрафа в размере от 25 до 50 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости, на индивидуального предпринимателя – от 100 до 150 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости, а на юридическое лицо – до 200 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости;
– использование должностным лицом юридического лица безвозмездной (спонсорской) помощи на цели, не предусмотренные договором о ее предоставлении или запрещенные законодательными актами, либо такой помощи, предоставленной без заключения договора, влечет наложение штрафа в размере от 100 до 150 БВ;
4) помощь, оказываемую профсоюзными организациями своим членам (подп. 1.26 п. 1 ст. 163 НК).
Профсоюзные организации при выплате доходов, не являющихся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, своим членам, в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, вправе не облагать эти доходы подоходным налогом при условии, что их размер не превышает 30 БВ от каждого источника в течение налогового периода.
Пример 11
Первичная профсоюзная организация предприятия оказала материальную помощь в размере 680 000 руб. своему члену в связи рождением ребенка. По этим же основаниям ему была оказана материальная помощь в размере 500 000 руб. отраслевым профсоюзным комитетом.
Доходы, полученные специалистом предприятия в виде материальной помощи, не превысили от каждой профсоюзной организации 30 БВ, поэтому они не подлежат обложению подоходным налогом.
Важно! До 1 января 2011 г. указанная льгота предоставлялась в пределах 30 БВ в сумме от всех (а не каждого) источников в течение налогового периода. Поэтому в ситуации, изложенной в примере, но применительно к 2010 г. с суммы, равной 130 000 руб. ((680 000 + 500 000) – (30 БВ × 35 000)), должен быть исчислен подоходный налог на основании представленной по окончании 2010 г. физическим лицом в налоговый орган налоговой декларации (расчета).
Пример 12
Первичной профсоюзной организацией концерна своему члену в связи с заболеванием в марте 2011 г. оказана материальная помощь в размере 700 000 руб.
В апреле 2011 г. он в порядке перевода устраивается на другое место работы, где вступает в профсоюзную организацию, которая в связи необходимостью несения затрат на дорогостоящее лечение в июле 2011 г. оказывает ему материальную помощь в сумме 450 000 руб.
Доходы, полученные этим работником в виде материальной помощи, не подлежат обложению подоходным налогом, так как доход от каждой организации не превысил 30 БВ.
В аналогичной ситуации, но в 2010 г., когда данная льгота предоставлялась в пределах 30 БВ в сумме от всех источников в течение налогового периода, налогообложению подлежала бы сумма в размере 100 000 руб. ((700 000 + 450 000) – 30 БВ × 35 000 руб.)) на основании представленной по окончании 2010 г. физическим лицом в налоговый орган налоговой декларации (расчета).
