Объектом обложения налогом на услуги являются в т.ч. и туристические услуги. Такая норма содержится в ст. 267 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
Субъектами туристической деятельности считаются туроператоры и турагенты (Закон РБ от 25.11.1999 № 326-З "О туризме").
Туроператорская деятельность – предпринимательская деятельность юридических лиц (туроператоров) по формированию и реализации туров, в т.ч. сформированных другими туроператорами, включая нерезидентов РБ, а также по оказанию консультационно-информационных услуг, связанных с организацией путешествия.
Турагентская деятельность – это предпринимательская деятельность юридических лицили индивидуальных предпринимателей (турагентов) по реализации туров, сформированных туроператорами – резидентами РБ, участникам туристической деятельности, а также по оказанию консультационно-информационных услуг, связанных с организацией путешествия.
Тур – это путешествие в соответствии с программой тура с одновременным предоставлением комплекса туристических услуг (не менее 2), сформированного туроператором.
Туристическими услугами являются услуги, оказываемые туристу во время осуществления тура или в связи с ним в соответствии с договором оказания туристических услуг.
Из приведенных норм видно, что турагент оказывает туроператору услуги по реализациитуров, а туруслугу туристу оказывает туроператор.
Реализацию тура турагенты осуществляют на основании договора комиссии (или иных договоров, не запрещенных законодательством), заключенного с туроператором.
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 880 Гражданского кодекса РБ). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение. То есть доходом турагента является комиссионное вознаграждение.
Исходя из указанных положений законодательства, поскольку туруслугу оказывает туроператор, а не турагент, именно туроператор должен уплачивать налог на услуги. Однако из разъяснений налоговых органов следует, что налог на услуги должен платить как туроператор, так и турагент.
Рассмотрим данную ситуацию на примере.
Пример
Стоимость тура, сформированного туроператором-резидентом, составляет 5 410 850 руб. В нее включены услуги сторонних организаций в размере 4 355 600 руб. и собственные услуги по формированию тура в сумме 1 005 000 руб., а также налог на услуги по действующему в 2010 г. законодательству, который составляет 50 250 руб. (5 % от стоимости собственных услуг – 1 005 000 × 5 %).
В местный бюджет туроператор-резидент уплатит налог на услуги в сумме 50 250 руб. Данный тур турагентом реализуется по договору комиссии. Стоимость, по которой турагент реализует тур, составляет 5 410 850 руб. За реализацию тура турагент получает комиссионное вознаграждение в размере 541 085 руб. Данное комиссионное вознаграждение установлено договором между комитентом и комиссионером.
Турагент уплатит в местный бюджет сумму налога на услуги 25 766 руб. (541 085 × 5 % / 105 %).
Таким образом, при реализации тура, сформированного туроператором-резидентом, через турагента-резидента налог на услуги уплатит как туроператор, так и турагент.
Общая сумма налога на услуги равна 81 016 руб.(55 250 + 25 766), что в процентном отношении к стоимости собственных услуг туроператора составит не 5 %, установленных законодательством, а 8,6 % (81 016 / 1 005 000 × 100). Этот процент выше, потому что сумма комиссионного вознаграждения устанавливается от всей стоимости тура и налог на услуги исчисляется от суммы комиссионного вознаграждения, которая исчисляется от стоимости всего тура.
В таблице сравним финансовые результаты и налоговую нагрузку у турагента при уплате налога на услуги и в случае исключения выручки турагента из налоговой базы налога на услуги.
Из приведенных данных следует, что разница в сумме налогов, уплачиваемых из выручки у турагента, уплачивающего налог на услуги и не уплачивающего налог на услуги, составляет 21 472 руб., или 3,97 % к выручке (21 472 / 541 085 × 100). Данная сумма уменьшает налогооблагаемую базу для налога на прибыль и сбора на развитие территорий. В общей сложности налоговая нагрузка у турагента, уплачивающего налог на услуги, выше на 2,93 %, а финансовый результат соответственно на данную величину ниже.
Было бы логично учесть все вышесказанное и не платить турагенту налог на услуги со стоимости услуг, оказываемых туроператору.
