С 14 апреля т.г. утратила силу Инструкция о порядке формирования и применения цен и тарифов, утвержденная постановлением Минэкономики РБ от 10.09.2008 № 183 (далее – Инструкция № 183). Пункт 4 данной Инструкции гласил, что субъекты предпринимательской деятельности устанавливают цены (тарифы) на товары (работы, услуги) в белорусских рублях, если иное не установлено законодательством. Таким образом, до указанной даты внутреннее ценообразование было возможно только в национальной денежной единице.
Между тем гражданское законодательство всегда исходило из более либеральных подходов. Обратимся к ст. 298 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК). В ней сказано, что "в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах… В этом случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты… на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон".
В настоящее время нормы, аналогичной приведенной в п. 4 Инструкции № 183, в белорусском законодательстве нет. Поэтому нет формальных запретов для установления договорной цены (тарифов) в иностранной валюте. Это возможно только путем заключения договора.
4 функции, которые выполняют деньги
Как известно, деньги выполняют 4 основные функции:
1) средства обращения;
2) средства платежа;
3) средства сохранения стоимости;
4) меры стоимости.
При сравнении нескольких валют заметна разница между этими функциями. Например, доллар США предпочтительнее белорусского рубля в качестве средства сохранения стоимости, однако в Беларуси существует ограничение на расчеты между резидентами в валюте, поэтому белорусский рубль в качестве средства обращения имеет преимущество. В тех случаях, когда стороны хотят "разделить" денежное обязательство между несколькими валютами (так называемое бивалютное обязательство), они стремятся объединить достоинства как одной, так и другой валюты. Наиболее часто встречающийся случай использования 2 валют – это разделение на валюту долга (меру стоимости) и валюту платежа.
Валюта долга – это денежная единица, в которой исчислена сумма денежного обязательства; валюта платежа – деньги, которые являются средством погашения денежного обязательства или инструментом платежа.
Использование иностранной валюты в качестве валюты платежа в Республике Беларусь ограничено
Ограничение обращения белорусского рубля на территории Республики Беларусь не допускается (ст. 28 Банковского кодекса РБ, далее – БК). Использование же иностранной валюты в качестве валюты платежа в белорусском законодательстве ограничено. Так, использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории Республики Беларусь допускается в случаях, порядке и на условиях, определенных законодательством (ст. 11 Закона РБ "О валютном регулировании и валютном контроле"; п. 2 ст. 298 ГК). Перечень таких случаев приведен:
– в п. 25 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Правления Нацбанка РБ от 30.04.2004 № 72;
– п. 8 Порядка проведения расчетов между юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями, утвержденного Указом Президента РБ от 29.06.2000 № 359.
Иностранная валюта может выступать в качестве валюты долга
Что касается использования иностранной валюты в качестве валюты долга, то единственное ограничение содержалось ранее в упомянутом законодательстве о ценообразовании.
С экономической точки зрения использование иностранной валюты в качестве валюты долга имеет свои плюсы и минусы. Плюсом является повышение доверия сторон договора друг к другу, так как стороны уверены в эквивалентности обмена; минусом – непредсказуемые курсовые колебания, которые стороны закладывают в цену товара.
В качестве меры стоимости в валютных оговорках можно использовать не только иностранную валюту, но и, например, цену золота. Мерой стоимости может быть корзина из иностранных валют (официально котируемая как СДР либо искусственно созданная). Преимущество валютной корзины – большая стабильность по сравнению с отдельными входящими в ее состав валютами. Использование СДР имеет преимущество перед другими валютами, так как курс этой синтетической валюты, созданной МВФ, ежедневно устанавливает Нацбанк.
В договоре допустима валютная оговорка
В тех случаях, когда подлежащую уплате сумму привязывают к курсу иностранной валюты, возможны 2 варианта оговорок, которые можно включить в договор:
1) валютой долга выступает иностранная валюта, валютой платежа – белорусский рубль;
2) обязательство произвести оплату формулируется как альтернативное (ст. 301 ГК) (т.е. по выбору одной из сторон оно может быть исполнено либо в иностранной валюте, либо в белорусских рублях), либо же как факультативное (предусматривающее право замены одной валюты на другую).
Рассмотрим первый вариант оговорок как самый простой. Однако он также может иметь несколько вариантов в зависимости от конкретных деталей и условий договора.
Пример 1
"Цена товара составляет __ долларов США за единицу. Оплата товара производится в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа".
Пример 2
"Общая стоимость поставки на условиях FCA __________ составляет __ долларов США. Оплата производится в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа".
Заметим, что формулировка ст. 298 ГК не обязывает стороны использовать курс, установленный Нацбанком. Привязки к курсу могут быть самые различные.
Пример 3
"Оплата производится в белорусских рублях по курсу покупки, действующему на дату платежа в банке, обслуживающем покупателя".
Учитывая непредсказуемость подобной формулировки либо отсутствие сделок на межбанковском рынке на конкретную дату, можно избрать другой вариант. В частности, увеличить ставку Нацбанка на фиксированное число пунктов.
Пример 4
"Оплата производится в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа, увеличенному на ____ белорусских рублей".
Стороны договора вправе использовать любой другой фиксированный курс пересчета, однако нет необходимости указывать его в договоре. Достаточно будет указать итоговую сумму в белорусских рублях.
В отдельных случаях можно использовать альтернативное обязательство
Второй вариант, когда обязательство сформулировано как альтернативное, может выглядеть следующим образом.
Пример 5
"Цена товара составляет __ долларов США за единицу. По выбору продавца оплата товара может производиться как в валюте долга, так и в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа".
При использовании данной формулировки следует обратить внимание на 2 момента:
1) необходимо указывать в договоре, какая из сторон наделена правом выбора валюты платежа. По умолчанию это право принадлежит кредитору. Но в договоре его можно передать и должнику (т.е. покупателю);
2) если речь идет о сделках между резидентами, возможность использования иностранной валюты значительно ограничена.
Обязательство может быть факультативным
Денежное обязательство можно сформулировать и как факультативное, хотя в ГК последний термин прямо не упомянут. Факультативные обязательства отличаются от альтернативных тем, что у первых имеется один предмет, который по воле должника (и только его) может быть заменен другим, с чем кредитор должен будет смириться. Факультативное денежное обязательство, как и альтернативное, можно использовать в тех случаях, когда продавец желает получить определенную валюту, но в связи с проблемами на валютном рынке не уверен, что покупатель будет ею располагать к моменту совершения платежа. Еще одна их общая черта – необходимость соблюдения ограничений на расчеты в иностранной валюте между резидентами, установленные законодательством о валютном регулировании и валютном контроле.
Пример 6
"Цена товара составляет __ долларов США за единицу с платежом в валюте долга. В случае невозможности осуществить платеж в долларах США оплата производится в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа".
Альтернативные и факультативные обязательства могут быть сформулированы и с элементами неопределенности.
Пример 7
"Оплата производится в долларах США либо иной свободно конвертируемой валюте с пересчетом по кросс-курсу Национального банка РБ на дату платежа".
Начисление процентов за просрочку платежа
За просрочку платежа могут быть начислены проценты. Это касается случаев, когда денежное обязательство в соответствии с законодательством подлежит оплате в белорусских рублях в размере, эквивалентном определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. Проценты следует начислять на подлежащую оплате сумму в белорусских рублях, определенную по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день исполнения денежного обязательства либо его соответствующей части, а в случае взыскания долга в судебном порядке – на день вынесения решения судом (часть третья п. 1 ст. 366 ГК).
Д-т 92 – К-т 51
– перечислены проценты за нарушение условий договора*.
__________________
* Корреспонденция счетов составлена редакцией.
Организации могут использовать и более сложные варианты валютных оговорок. Например, валютные оговорки могут касаться только случаев нарушения условий договора одной из сторон.
Пример 8
"Общая стоимость товара по настоящему договору составляет _____ белорусских рублей. В случае просрочки покупателем сроков оплаты товара сумма долга пересчитывается в доллары США с последующей оплатой в белорусских рублях. Во всех случаях для пересчета используется официальный курс Национального банка РБ".
Такие оговорки помогут зафиксировать определенную покупательную способность белорусского рубля, которая будет затем "проиндексирована" исходя из изменения курса доллара.
Индексировать сумму долга можно с помощью индекса потребительских цен
Вместо привязки к иностранной валюте порядок оплаты можно связывать и с другими показателями, например индексом потребительских цен (коэффициентом инфляции). Для применения последних нет необходимости включать соответствующее условие в текст договора. Достаточно учитывать норму п. 2 ст. 366 ГК. В ней сказано, что если убытки, причиненные кредитору неправомерным пользованием его денежными средствами, или сумма долга, увеличенная с учетом инфляции, превышают сумму процентов, исчисленных исходя из ставки рефинансирования Нацбанка, он вправе требовать от должника возмещения убытков или долга, увеличенного с учетом инфляции, в части, превышающей эту сумму.
Применение валютной оговорки целесообразно связать с наступлением определенного события
В качестве механизма, "запускающего" валютную оговорку, можно использовать какое-либо событие, находящееся вне контроля сторон. С юридической точки зрения это называется сделками, заключенными под условием (условными сделками – ст. 158 ГК). Причем условия эти могут быть отлагательными (оговорка вступает в силу при их наступлении) либо отменительными (с их наступлением оговорка утрачивает силу).
Пример 9
"На момент заключения настоящего договора общая стоимость товара по настоящему договору составляет _____ белорусских рублей. Если к моменту платежа по договору официальный курс белорусского рубля относительно доллара США изменился более чем на 5 %, стороны обязаны произвести пересчет суммы, подлежащей уплате. Для этого сумма, подлежащая уплате на момент заключения договора, фиксируется в долларах США (по официальному курсу на эту дату) с пересчетом в белорусские рубли на дату платежа".
Но доллар США (или другая иностранная валюта) тоже нестабилен. Чтобы защитить интересы кредитора по денежному обязательству, можно использовать различные средства из числа комбинаций, изложенных выше:
1) формулировать обязательство плательщика как альтернативное (доллар или евро) с платежом в белорусских рублях;
2) в случае отклонения курса доллара США от другой иностранной валюты (например, евро) или корзины валют (СДР) на определенную величину производить пересчет в данную валюту, но платеж совершать в белорусских рублях и т.п.
Пример 10
"Цена товара составляет __ долларов США за единицу. Оплата товара производится в белорусских рублях по курсу Национального банка РБ на дату платежа. В случае если к моменту платежа курс доллара США относительно СДР изменяется более чем на 5 %, стороны обязаны произвести пересчет суммы, подлежащей уплате. Для этого валюту долга фиксируют в СДР (доллары США пересчитывают в СДР по курсу исходя из официальных котировок Национального банка РБ на дату заключения соглашения), а платеж осуществляют в белорусских рублях исходя из курса СДР на дату платежа".
Возникающие суммовые разницы следует учитывать при налогообложении
Активы и обязательства принимают на бухгалтерский учет в белорусских рублях. При этом стоимость активов, приобретенных за иностранную валюту, определяют в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату принятия активов на бухгалтерский учет, а обязательств – на дату возникновения обязательств (ст. 11 Закона РБ от 18.10.1994 "О бухгалтерском учете и отчетности").
Вопрос о том, в какой валюте оформлять первичные учетные документы в тех случаях, когда валюта долга и валюта платежа различаются, в законодательстве прямо не решен. По мнению автора, в этом случае можно вспомнить норму утратившей силу Инструкции о порядке заполнения счета-фактуры по налогу на добавленную стоимость формы СФ-1, утвержденной постановлением Минфина РБ от 05.06.2003 № 91. В ней было предусмотрено, что "если стоимость работ (услуг) подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, то показатели счета-фактуры могут быть заполнены в иностранной валюте или в условных денежных единицах".
Необходимо учитывать, что использование иностранной валюты в качестве валюты долга с платежом в белорусских рублях может вызывать возникновение суммовых разниц и, как следствие, дополнительных налоговых обязательств.
Справочно: суммовые разницы – это разницы в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. Считают суммовой и отражают в порядке, установленном для суммовых разниц, также разницу в иностранной валюте, возникающую при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определяют исходя из эквивалента иной иностранной валюты или условной денежной единицы (Инструкция по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденная постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 181).
Суммовые разницы рассматривают в качестве внереализационных доходов или расходов для целей как бухгалтерского учета, так и налогообложения (подп. 3.18 п. 3 ст. 128 Налогового кодекса РБ в части положительных и подп. 3.25 п. 3 ст. 129 – в части отрицательных курсовых разниц).
