Ситуация 1. Льгота по отчислениям в инновационный фонд применима, если работы выполнены в сельской местности для организаций, обоснованно применяющих особый порядок налогообложения
Суть нарушения
Строительная фирма (исполнитель) в ноябре – декабре в 2009 г. выполняла монтажные работы для организации (заказчик), расположенной в сельской местности, которая осуществляла несколько направлений деятельности, включая торгово-посредническую.
По выполненным работам строительная фирма не производила отчисления в инновационный фонд, так как заказчик был расположен в сельской местности и необоснованно применял особый порядок налогообложения.
Комментарий контролирующих органов
Налоговая ошибка строительной организации в 2009 г. состояла в том, что не делать отчисления в инновационный фонд от себестоимости выполненных работ в сельской местности можно было только при условии, что эти работы выполнены для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих право на применение особого порядка. В данной ситуации заказчик не вправе был применять особый порядок налогообложения, поскольку он осуществлял торгово-посредническую деятельность.
Обоснование нарушения
Организации, расположенные в сельских населенных пунктах, при осуществлении в сельской местности деятельности по производству товаров (выполнению работ, оказанию услуг) могут применять особый порядок налогообложения, уплаты обязательных платежей в бюджет, выдачи специальных разрешений (лицензий). Это установлено подп. 1.1 п. 1 Декрета Президента РБ от 20.12.2007 № 9 "О некоторых вопросах регулирования предпринимательской деятельности в сельской местности" (в ред., действовавшей до 1 января 2010 г. (далее – Декрет № 9)). В то же время предусмотрено, что организации не вправе применять особый порядок при осуществлении торговой посреднической деятельности. В данном случае особый порядок, установленный Декретом № 9, при осуществлении торговой посреднической деятельности не применялся независимо от доли такой деятельности в общем объеме выручки.
Другие организации, осуществляющие деятельность в области строительства, имели право не производить с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2010 г. отчисления в инновационные фонды от себестоимости строительных, в т.ч. ремонтно-строительных, а также специальных и монтажных работ, выполненных в сельской местности для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих право на применение особого порядка (подп. 1.2 п. 1 Декрета № 9). Таким образом, до 1 января 2010 г. строительные организации, выполнявшие строительные работы для организаций, осуществляющих торговую посредническую деятельность, а следовательно, не имеющих право применять особый порядок, установленный Декретом № 9, не вправе были применять вышеназванную льготу по отчислениям в инновационные фонды.
Советы эксперта на сегодняшний день
Следует учитывать, что с 1 января 2010 г. в Декрет № 9 были внесены изменения и дополнения, согласно которым особый порядок налогообложения не распространяется на торговую посредническую деятельность по осуществлению оптовой и (или) розничной торговли товарами несобственного производства.
Другие организации, осуществляющие деятельность в области строительства, не производят с 1 января по 31 декабря 2010 г. отчисления в инновационные фонды от себестоимости строительных, в т.ч. ремонтно-строительных, специальных и монтажных работ, выполненных в сельской местности для организаций и индивидуальных предпринимателей, находящихся (проживающих) в сельской местности. При этом не имеет значения, применяют ли эти субъекты хозяйствования особый порядок.
Рассмотрим на условных данных отражение в бухгалтерском учете налоговых платежей в приведенной ситуации (см. табл. 1).
В табл. 2 приведены исправительные записи, которые необходимо отразить после проверки.
Ситуация 2. Применение особого порядка налогообложения возможно в части деятельности, осуществляемой в сельской местности
Суть нарушения
Совместное предприятие (СП) в течение 2010 г. переместило часть производственных цехов из г. Минска на территорию сельской местности. Одновременно часть производственных структурных подразделений продолжала функционировать и приносить доходы от хозяйственной деятельности в г. Минске.
На протяжении 2010 г. СП применяло особый льготный порядок налогообложения по всей деятельности, осуществляемой в течение года как в сельской местности, так и в г. Минске, не ведя раздельного учета выручки.
Комментарий контролирующих органов
В данном случае СП неправомерно применяло льготный порядок налогообложения в части прибыли и доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг), произведенных (выполненных, оказанных) в г. Минске, несмотря на то, что особый порядок налогообложения распространялся на деятельность, осуществляемую только в сельской местности.
Обоснование нарушения
Организации, филиалы, представительства, иные обособленные подразделения юридических лиц, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, при осуществлении в сельской местности деятельности по производству товаров (выполнению работ, оказанию услуг) вправе применять особый порядок налогообложения, уплаты обязательных платежей в бюджет, выдачи специальных разрешений (лицензий).
При одновременном осуществлении деятельности в сельской местности и за ее пределами организации вправе применять особый порядок при условии ведения раздельного учета выручки, полученной от этих видов деятельности (подп. 1.1 п. 1 Декрета № 9).
Советы эксперта на сегодняшний день
Организации, имеющие право на применение особого порядка налогообложения, с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2012 г.:
– освобождены от уплаты налога на прибыль в отношении прибыли и доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг), произведенных (выполненных, оказанных) ими в сельской местности (за исключением прибыли и доходов, полученных от торговой посреднической деятельности), а также налога на недвижимость со стоимости объектов, расположенных в сельской местности;
– уплачивают государственную пошлину за выдачу специального разрешения (лицензии) вразмерах 50 % от установленного законодательством размера за его выдачу;
– освобождены от уплаты государственной пошлины за внесение изменений и (или) дополнений в специальное разрешение (лицензию).
Обратите внимание: организации, находящиеся в сельской местности и осуществляющие деятельность в сельской местности, не вправе применять особый порядок:
– при производстве подакцизных товаров;
– производстве и (или) реализации ювелирных изделий из драгоценных металлов и (или) драгоценных камней;
– осуществлении лотерейной, туристической (за исключением агроэкотуризма, международного въездного и внутреннего туризма, экскурсионного обслуживания), риэлтерской, страховой, банковской деятельности, профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг, деятельности в сфере игорного бизнеса, деятельности по организации и проведению электронных интерактивных игр, а также в рамках простого товарищества и (или) хозяйственной группы.
Рассмотрим на условных данных отражение в бухгалтерском учете налоговых платежей в приведенной ситуации (см. табл. 3).
В табл. 4 приведены исправительные записи, которые необходимо отразить после проверки.
Ситуация 3. При осуществлении деятельности по сдаче объектов в аренду не может быть применен особый порядок налогообложения
Суть нарушения
Организация, расположенная в сельской местности, на протяжении 2009 г. осуществляла единственный вид деятельности – сдавала в аренду недвижимое имущество. По данному виду деятельности она применяла особый порядок налогообложения.
Комментарий контролирующих органов
Организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность по сдаче в аренду расположенного в сельских населенных пунктах недвижимого имущества как единственный вид деятельности, не имела права применять особый порядок налогообложения, установленный Декретом № 9.
Обоснование нарушения
Договор аренды имущества (в т.ч. недвижимого) необходимо относить к договорам, направленным на передачу имущества в пользование за плату. Экономический смысл (цель) такого договора состоит именно в передаче имущества в пользование в отличие от договоров на оказание услуг, которые предполагают совершение действий или деятельности, направленных на получение нематериального результата.
Под услугой следует понимать деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (ст. 30 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Сдача внаем собственного недвижимого имущества как предпринимательская деятельность осуществлялась посредством заключения договоров аренды недвижимого имущества.
По разъяснению Белорусской торговопромышленной палаты (БелТПП) от 13.07.2009 № 1.08-04/1835, выданные в отдельных случаях областными унитарными предприятиями БелТПП сертификаты подтверждают не то, что деятельность по сдаче имущества в аренду является услугой, а то, что при ее осуществлении субъект хозяйствования выполняет требования Положения об отнесении продукции (работ, услуг) к продукции (работам, услугам) собственного производства, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 17.12.2001 № 1817.
Вывод о том, что сдача имущества в аренду не является оказанием услуг, подтвержден также заключением Конституционного Суда РБ от 07.02.2002 № З-137/2002. Исходя из этого организации с местом нахождения и осуществления на соответствующей территории предпринимательской деятельности по сдаче в аренду недвижимого имущества не вправе применять освобождение от налогообложения по Декрету № 9. Для аргументации приведенных выводов по данной ситуации следует руководствоваться письмом МНС РБ от 28.07.2009 № 2-2-26/2913.
Советы эксперта на сегодняшний день
Предпринимательская деятельность – это самостоятельная деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими в гражданском обороте от своего имени, на свой риск и под свою имущественную ответственность и направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи вещей, произведенных, переработанных или приобретенных указанными лицами для продажи, а также от выполнения работ или оказания услуг, если эти работы или услуги предназначаются для реализации другим лицам и не используются для собственного потребления (ст. 1 Гражданского кодекса РБ).
Валовой прибылью для белорусских организаций необходимо признавать сумму прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК).
В состав внереализационных доходов следует включать доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества (подп. 3.15 п. 3 ст. 128 НК).
Таким образом, как гражданское, так и налоговое законодательство разграничивает прибыль, полученную от пользования имуществом, и прибыль от реализации товаров (работ, услуг).
Исходя из изложенного, а также с учетом того, что в целях исчисления налога на прибыль доходы от сдачи имущества в аренду являются внереализационными, на прибыль, полученную в результате заключения договоров аренды имущества, принадлежащего организации, не распространяется особый порядок, установленный Декретом № 9.
Исправительные записи по результатам проверки аналогичны бухгалтерским записям, отраженным в ситуации 2.
Меры ответственности
По всем приведенным ситуациям ответственность субъектов хозяйствования за неуплату или неполную уплату сумм налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности (за исключением выявленных в результате камеральных проверок), регулирует ст. 13.6 Кодекса РБ об административных правонарушениях (далее – КоАП). Размер налагаемых штрафных санкций зависит от соотношения размера выявленной недоплаты налога к общей сумме налогов, исчисляемой плательщиком. Размер применяемых штрафных санкций за допущенные нарушения, совершенные по неосторожности, представлен в табл. 5.
Неуплата или неполная уплата плательщиком суммы налога, сбора (пошлины) влечет наложение штрафа на юридическое лицо в размере 20 % от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее 10 БВ (п. 1 ст. 13.6 КоАП).
Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица умышленно, влекут наложение штрафа в размере от 20 до 60 БВ на основании п. 7 ст. 13.6 КоАП.
