Ситуация 1. Прибыль от продажи акций облагают налогом на прибыль
Суть нарушения
Организация, выступающая учредителем открытого акционерного общества, в 2009 г. продала часть акций по стоимости, значительно превышающей их номинальную стоимость. Доход по этой операции не включен в объект налогообложения прибыли. Ошибка установлена в ходе выездной проверки налоговыми органами в июле 2010 г.
Комментарий контролирующих органов
Ошибка организации состоит в том, что полученные доходы при отчуждении акций в размере, превышающем сумму их номинальной стоимости, должны быть учтены при налогообложении прибыли и необходимо было исчислить налог на прибыль по ставке 24 %. В приведенной ситуации неуплата суммы налога на прибыль за счет занижения дохода по операциям с ценными бумагами составила 2 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.
Обоснование нарушения
В 2009 г. нормы налогового законодательства предусматривали, что прибыль (убыток) от реализации (погашения) ценных бумаг содержит в себе положительную (отрицательную) разницу между выручкой (доходом) от реализации (погашения) ценных бумаг, включая процентный доход, и ценой их приобретения, включая затраты по операциям с ценными бумагами, учитываемые при налогообложении (ст. 2 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII "О налогах на доходы и прибыль" (далее – Закон № 1330-XII)).
Советы эксперта на сегодняшний день
В 2011 г. методология определения финансового результата при реализации ценных бумаг не претерпела значительных изменений.
При определении прибыли (убытка) от операций с ценными бумагами (акциями) при налогообложении необходимо учитывать затраты по их приобретению и иные прямые расходы, непосредственно связанные с операциями по реализации акций.
Затраты плательщика при реализации ценных бумаг включают в себя расходы на приобретение, реализацию или погашение ценных бумаг, оплату услуг фондовой биржи, депозитария, иных профессиональных участников рынка ценных бумаг и иных прямых расходов, непосредственно относящихся к операциям с ценными бумагами, включая суммы НДС (подп. 1.2 п. 1 ст. 138 Особенной части Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Ставка налога на прибыль от реализации акций организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, составляет 12 % (п. 4 ст. 142 НК).
Плательщики должны вести учет выручки и затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) по операциям, прибыль откоторых освобождена от налога на прибыль (в т.ч. с использованием высвобождаемых сумм налога на прибыль по целевому назначению) или облагается по пониженным налоговым ставкам, а также организовать учет прибыли, правила учета которой имеют отличия от общеустановленного порядка.
От редакции:
В табл. 1 рассмотрен порядок отражения операций с ценными бумагами по приведенной ситуации:
В табл. 2 приведены исправительные записи, которые необходимо отразить после проверки:
Меры ответственности
По законодательству 2009 г. неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период составляет более 1 %, но не более 3 % от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляется налоговыми органами, влекут наложение штрафа в размере от 8 до 12 базовых величин (БВ) (п. 3 ст. 13.6 Кодекса РБ об административных правонарушениях (далее – КоАП), в ред. Закона РБ от 28.12.2009 № 98-З).
В связи с внесением изменений в КоАП несколько смягчены меры ответственности за данное нарушение, если оно выявлено при камеральной проверке. Так, в настоящее время выявление рассмотренной ошибки в результате камеральных проверок повлечет наложение штрафа в размере от 2 до 8 БВ (п. 2 ст. 13.6 КоАП, в ред. Закона РБ от 30.11.2010 № 198-З).
Ситуация 2. Доход от операций с ценными бумагами облагают налогом на доходы
Суть нарушения
Торговой организацией в апреле 2008 г. был приобретен депозитный сертификат со сроком погашения 10 дней. По условиям договора банк в установленный срок перечислил ей сумму вклада в полном размере, а также проценты, начисленные по вкладу. Однако организация не исчислила и не уплатила в бюджет налог на доходы с суммы дохода от операций с ценными бумагами.
Комментарий контролирующих органов
Налоговая ошибка организации заключается в том, что она не включила в объект налогообложения процентный доход, уплаченный банком при погашении депозитного сертификата. Это было выявлено в ходе выездной комплексной проверки налоговыми органами в октябре 2010 г.
В приведенной ситуации неуплата суммы налога на доходы за счет занижения дохода по операциям с ценными бумагами составила 6 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.
Обоснование нарушения
В 2008 г. осуществление операций, связанных с ценными бумагами, регламентировалось следующими правилами:
а) доходы организаций от операций с ценными бумагами облагались налогом на доходы;
б) объектом налогообложения для организаций, осуществляющих операции с ценными бумагами, признавалась общая сумма доходов от реализации (погашения) ценных бумаг в налоговом периоде. Указанные организации должны были обеспечить раздельный учет доходов от реализации (погашения) ценных бумаг и доходов от других видов деятельности. Наличие убытков от реализации (погашения) ценных бумаг не влияло на уменьшение балансовой прибыли при исчислении налога на прибыль;
в) налогооблагаемую базу по операциям с ценными бумагами следовало определять как разницу между ценой реализации (погашения) ценных бумаг в налоговом периоде и ценой их приобретения с учетом затрат на приобретение и реализацию (подп. 1.1–1.3 п. 1 Декрета Президента РБ от 23.12.1999 № 43 "О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности").
С 1 апреля 2008 г. ставка налога на доходы установлена в размере 24 % вместо ранее действовавшей ставки в размере 40 % (Декрет Президента РБ от 20.03.2008 № 5 "О внесении изменений и дополнений в Декрет Президента Республики Беларусь от 23 декабря 1999 г. № 43").
Советы эксперта на сегодняшний день
Приведенный законодательный акт утратил силу с 1 января 2009 г.
В настоящее время порядок определения валовой прибыли от операций с ценными бумагами установлен ст. 138 НК. Особенность определения валовой прибыли по данным операциям состоит в следующем:
– доходы плательщика при реализации ценных бумаг, а также при их погашении необходимо учитывать исходя из цены их реализации и полученной суммы накопленного процентного (купонного) дохода. При этом в доходы не следует включать суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении. Под накопленным процентным (купонным) доходом надо понимать часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска такой ценной бумаги или даты выплаты предшествующего процентного (купонного) дохода до даты совершения сделки;
– затраты плательщика при реализации ценных бумаг, а также при их погашении необходимо определять исходя из расходов на приобретение и реализацию или погашение ценных бумаг и иных прямых расходов, которые имеют отношение к операциям с ценными бумагами, включая приходящиеся на них суммы НДС.
От редакции:
В табл. 3 рассмотрен порядок отражения операций с ценными бумагами по приведенной ситуации:
В табл. 4 приведены исправительные записи, которые необходимо отразить после проверки:
Меры ответственности
Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период превышает 5 % от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляют налоговые органы, влекут наложение штрафа в размере от 16 до 20 БВ (п. 5 ст. 13.6 КоАП, в ред. Закона РБ от 05.08.2008).
Применение вышеприведенных мер ответственности на сегодняшний день сохранено. Исключение составляют только нарушения, выявленные в ходе камеральной проверки. В этом случае размер штрафа составит от 2 до 8 БВ (п. 2 ст. 13.6КоАП, в ред. Закона РБ от 30.11.2010 № 198-З).
Ситуация 3. Проценты по просроченным кредитам не уменьшают налогооблагаемую прибыль
Суть нарушения
Организация при определении налогооблагаемой прибыли за 2009 г. завысила внереализационные расходы за счет включения в налоговую базу уплаченных процентов банку за просроченные кредиты. По этой причине допущена неполная уплата налога на прибыль за 2009 г., что повлекло уплату штрафных санкций.
Комментарий контролирующих органов
Организация допустила ошибку при исчислении налога на прибыль, так как не учла требования законодательства о том, что начисленные и уплаченные проценты подлежат включению в облагаемую базу по налогу на прибыль только по кредитам, уплаченным в установленные сроки.
В приведенной ситуации неуплата суммы налога на доходы за счет занижения налогооблагаемой прибыли составила 3 % от общей суммы исчисленных организацией налогов.
Обоснование нарушения
К прочим затратам по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемым при налогообложении, в 2009 г. следовало относить проценты по полученным займам и кредитам, за исключением процентов по просроченным займам и кредитам, а также займам и кредитам, связанным с приобретением основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных (долгосрочных) активов (подп. 4-2.6 п. 4 ст. 3 Закона № 1330-XII, в ред. Закона РБ от 13.11.2008 № 449-З).
Советы эксперта на сегодняшний день
В 2011 г. при налогообложении прибыли не следует учитывать затраты, связанные с уплатой процентов по просроченным займам и кредитам (подп. 1.20 п. 1 ст. 131 НК, в ред. Закона РБ от 10.01.2011 № 241-З).
От редакции:
В табл. 5 рассмотрен порядок отражения операций по отражению просроченных процентов по кредиту в приведенной ситуации:
В табл. 6 приведены исправительные записи, которые необходимо отразить после проверки:
Меры ответственности
Если неуплата или неполная уплата налогов, сборов (пошлин) за период выполнения должностным лицом соответствующих функций совершена им по неосторожности и составляет более 1 %, но не более 3 % от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляют налоговые органы, то данное нарушение влечет за собой наложение штрафа в размере от 8 до 12 БВ (п. 3 ст. 13.6 КоАП, в ред. Закона РБ от 30.11.2010).
