Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь по вопросам порядка выставления с 1 июля 2016 г. электронных счетов-фактур по налогу на добавленную стоимость (далее – ЭСЧФ) при реализации товаров в рамках договоров комиссии сообщает следующее.
1. Согласно подпункту 3.3 пункта 3 постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25 апреля 2016 г. № 15 «Об установлении формы электронного счета-фактуры и утверждении Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры» (далее – постановление № 15) по товарам, отгруженным комитентом в адрес комиссионера до 1 июля 2016 г., отгрузка которых произведена комиссионером покупателям после 1 июля 2016 г., комитент обязан выставить ЭСЧФ комиссионеру.
Таким образом, если отгрузка комиссионных товаров комитентом в адрес комиссионера была произведена до 1 июля 2016 г., а комиссионер произвел отгрузку товаров покупателям после 1 июля 2016 г., комитент в отношении таких реализованных комиссионером товаров обязан выставить ЭСЧФ комиссионеру независимо от того, в каком порядке комитент определяет момент фактической реализации по НДС.
2. Комитент определяет день отгрузки товаров на основе договора комиссии как день отгрузки товаров комитентом комиссионеру.
Согласно пункту 12 статьи 1061 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) при реализации товаров на основании договоров комиссии выставление ЭСЧФ покупателю осуществляется комиссионером на основании данных ЭСЧФ, выставленных комиссионеру комитентом, являющимся плательщиком НДС в Республике Беларусь. В этом случае сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отраженная в ЭСЧФ, выставленном комиссионеру комитентом, отражается в ЭСЧФ, выставляемом комиссионером покупателю.
Исходя из выбранного комитентом порядка определения дня отгрузки товаров на основе договора комиссии (ч. 7 п. 1 ст. 100 НК) – по дате отгрузки товаров комитентом комиссионеру комитент обязан в отношении каждого оборота по реализации товаров (каждой товарно-транспортной накладной формы ТТН-1, товарной накладной формы ТН-2) выставить комиссионеру ЭСЧФ не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (п. 5 ст. 1061 НК).
Комиссионер в свою очередь производит выставление ЭСЧФ покупателям в порядке, установленном пунктом 46 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением № 15 (далее – Инструкция № 15). При этом комиссионер при выставлении ЭСЧФ покупателю должен указать в строке 11 «Номер ЭСЧФ комитента» номер и дату выписки ЭСЧФ комитента, полученного комиссионером в соответствии с пунктом 45 Инструкции № 15.
3. Выставление ЭСЧФ комиссионером белорусским покупателям при множественности поставок.
В случае если комиссионер по одной заявке покупателя отгружает товар (товар получен из множества поставок нескольких комитентов) и оформляет один первичный учетный документ (ТТН-1, ТН-2) в адрес покупателя, то комиссионеру для покупателя необходимо выставить количество ЭСЧФ со ссылкой на ЭСЧФ каждого комитента, соответствующее количеству ЭСЧФ и первичных учетных документов, оформленных комитентом (комитентами) при отгрузке товаров в адрес комиссионера.
Например, если комиссионер отгружает одному покупателю товар, который ранее был получен от 7 комитентов, то комиссионеру нужно выставить 7 ЭСЧФ в адрес покупателя со ссылками на ЭСЧФ каждого комитента.
Если комиссионер отгружает одному покупателю товар, который ранее был получен от 5 комитентов по двум ТТН-1 и двум ЭСЧФ от каждого соответственно, а отгрузка покупателю включает товары, которые были получены от всех 5 комитентов по разным ТТН-1, то комиссионером покупателю нужно будет выставить 10 ЭСЧФ со ссылкой на номер каждого ЭСЧФ комитента, товар которого отгружается покупателю.
4. Комитент определяет день отгрузки товаров на основе договора комиссии как день отгрузки товаров комиссионером покупателю.
Если комитентом согласно части седьмой пункта 1 статьи 100 НК днем отгрузки товаров на основе договора комиссии признается дата отгрузки товаров комиссионером покупателю, то комитент не может определить момент фактической реализации отгруженных им товаров до момента получения отчета комиссионера об отгруженных (реализованных) покупателям товаров.
В связи с этим пунктом 44 Инструкции № 15 определено, что в случае невозможности определения на дату отгрузки (передачи) объектов комитентом комиссионеру момента фактической реализации объектов ЭСЧФ выставляется комитентом комиссионеру не позднее двух рабочих дней со дня возникновения правовых оснований на определение момента фактической реализации объектов на основании отчета комиссионера за отчетный месяц с указанием в строке 3 «Дата совершения операции» даты наступления момента фактической реализации объектов, определяемой в соответствии с законодательством.
Таким образом, комитент не позднее двух рабочих дней со дня принятия отчета комиссионера обязан выставить ЭСЧФ комиссионеру в отношении товаров, отгруженных (реализованных) комиссионером покупателям, заполнив его в порядке, установленном пунктом 44 Инструкции № 15. При этом в строке 3 «Дата совершения операции» формы ЭСЧФ указывается дата совершения хозяйственной операции, которая соответствует моменту фактической реализации товаров комитентом, т.е. дата отгрузки товара комиссионером в адрес покупателя.
В строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), передачу имущественных прав» комитент указывает номер и дату договора (контракта), заключенного с комиссионером, на основании которого поставляются товары и в связи с этим создается ЭСЧФ, а также указывается документ, подтверждающий отгрузку товаров комитентом в адрес комиссионера (подп. 25.1 п. 25 Инструкции № 15), в качестве которого может быть товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 (товарная накладная формы ТН-2).
В случае если в течение месяца совершалось множество отгрузок товаров как в адрес комиссионера, так и комиссионером в адрес покупателей, то на основании отчета комиссионера за месяц допускается составление комитентом одного ЭСЧФ по всем товарам, отгруженным комиссионером покупателям за отчетный месяц. В таком случае в ЭСЧФ комитента в строке 3 «Дата совершения операции» указывается последнее число месяца, в котором комиссионер произвел отгрузку товаров покупателям, а в строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), передачу имущественных прав» комитент указывает номер и дату договора (контракта), заключенного с комиссионером, на основании которого поставляются товары, а также указываются документы, подтверждающие отгрузку товаров комитентом в адрес комиссионера, в качестве которых могут быть товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 (товарная накладная формы ТН-2) или отчет комиссионера.
5. Направление комитентом ЭСЧФ на Портал при экспорте товаров через комиссионера – резидента Российской Федерации.
При реализации товаров комитентом на основании договоров комиссии в ситуации, когда комиссионер – резидент Российской Федерации отгружает товар покупателям – резидентам Российской Федерации, необходимо руководствоваться следующим.
Пунктом 8 статьи 102 НК установлено, что документальное подтверждение фактического вывоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию государств – членов ЕАЭС в соответствии с пунктом 7 статьи 102 НК производится в течение ста восьмидесяти календарных дней с даты отгрузки этих товаров. Отражение в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее – декларация по НДС) оборотов по реализации товаров производится применительно к указанному сроку в порядке, определенном частями восьмой – одиннадцатой пункта 2 статьи 102 НК.
При реализации товаров на основании договоров комиссии для отсчета срока, установленного пунктом 8 статьи 102 НК, днем отгрузки товаров признается дата отгрузки товаров комиссионером покупателю.
Поэтому оформляемый комиссионером для комитента отчет должен содержать в том числе информацию о каждой дате отгрузки товаров комиссионером иностранному(-ым) покупателю(-ям).
Если комитент признает согласно части седьмой пункта 1 статьи 100 НК момент фактической реализации по дате отгрузки товаров комиссионером покупателю, то у него отсутствует обязанность выставления ЭСЧФ при совершении отгрузки (передачи) товара комиссионеру.
Комитент исходя из положений частей восьмой – десятой пункта 2 статьи 102 НК при наступлении даты представления декларации по НДС в течение ста восьмидесяти календарных дней с даты отгрузки товаров комиссионером иностранному покупателю обороты по реализации этих товаров не отражает в декларации по НДС.
При наличии у комитента документов, подтверждающих вывоз товаров в государства – члены ЕАЭС (заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее – Заявление)), обороты по реализации товаров отражаются комитентом в декларации по НДС того отчетного периода, срок представления которой следует после получения соответствующего документального подтверждения, либо того отчетного периода, в котором получено соответствующее документальное подтверждение.
При отсутствии документов, подтверж-дающих вывоз товаров в государства – члены ЕАЭС (Заявление), до представления в налоговый орган декларации по НДС за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражаются в декларации по НДС того отчетного периода, в котором истек установленный срок.
Следует отметить, что при реализации товаров покупателям, не являющимся плательщиками НДС в Республике Беларусь, ЭСЧФ создается плательщиком и направляется только на Портал без необходимости его выставления покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 8 ст. 1061 НК).
При вывозе товаров, облагаемых по ставке НДС в размере ноль (0) процентов, направление плательщиком на Портал ЭСЧФ осуществляется применительно к срокам, определенным частями восьмой – десятой пункта 2 статьи 102 НК, но не позднее 5-го числа месяца, следующего за истечением отчетного периода, за который обороты по реализации отражены в декларации по НДС (ч. 5 п. 5 ст. 1061 НК).
В связи с этим при отражении в декларации по НДС оборотов по реализации, облагаемых по ставке НДС в размере ноль (0) процентов, заполнение ЭСЧФ комитентом производится в порядке, установленном пунктом 32 Инструкции № 15. При этом в ЭСЧФ в строке 14 «Реквизиты заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов» указываются номер и дата из раздела 2 Заявления.
6. Направление ЭСЧФ комитентом на Портал при экспорте товаров через комиссионера – резидента Российской Федерации, по которым российским покупателем оформлено одно Заявление.
При совершении нескольких отгрузок товаров российским комиссионером в одном отчетном периоде одному и тому же российскому покупателю товаров, по которым покупателем оформлено одно Заявление, белорусский экспортер, применяющий ставку НДС в размере ноль (0) процентов, может по таким отгрузкам выставить один ЭСЧФ на Портал с указанием в строке 14 «Реквизиты заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов» ЭСЧФ ссылки на номер и дату из раздела 2 этого Заявления, а в строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), передачу имущественных прав» указать либо реквизиты всех ТТН-1 комитента в адрес комиссионера, либо реквизиты отчета комиссионера.
Справочно. B строке 14 «Реквизиты заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов» ЭСЧФ не допускается указание нескольких (множественности) номеров и дат Заявлений.
Заместитель Министра Э.А. Селицкая
