Министерство по налогам и сборам в связи с поступавшими вопросами о применении статьи «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашений об избежании двойного налогообложения, применяемых Республикой Беларусь (далее – соглашения), к доходам иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – налог на доходы), от аренды, лизинга транспортных средств, получаемым от источников в Республике Беларусь, разъясняет следующее.
Когда положения статьи «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашения предоставляют государству, в котором возникает доход (т.е. Республике Беларусь) от предоставления права использования промышленного, научного или коммерческого оборудования, включая транспортные средства, право облагать налогом указанный доход, налоговый агент (определение дано в статье 23 Налогового кодекса Республики Беларусь, в ред. от 30.12.2018; далее – Кодекс) должен удерживать налог при начислении (выплате) нерезиденту дохода за аренду, лизинг транспортных средств по установленной в данной статье ставке налога на доходы.
Справочно: в частности, транспортные средства упомянуты в статье «Роялти» соглашений с Австрией, Азербайджаном, Арменией, Бангладеш, Бахрейном, Венгрией, Венесуэлой, Германией, Гонконгом, Грузией, Индонезией, Италией, Катаром, Кипром, КНДР, Республикой Кореей, Лаосом, Ливаном, ОАЭ, Саудовской Аравией, Сербией, Сингапуром, Словакией, Тайландом, Турцией, Хорватией, Чехией, Швейцарией, Шри-Ланкой, Эквадором, ЮАР и соглашений с другими странами; автомобильные транспортные средства – в соглашениях с Соединенным Королевством Великобритании и Северной Ирландии (с 01.10.2018), Египтом, Израилем, Ирландией, Нидерландами, Словенией, Финляндией.
Ставка налога на доходы, определенная в статье «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашения, если ее размер ниже ставки налога на доходы, установленной статьей 192 Кодекса, применяется при наличии у налогового агента подтверждения постоянного местонахождения (т.е. налогового резидентства) иностранной организации. Такое подтверждение представляется в установленном порядке в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента.
Пример 1. Организация Чехии получает доходы от предоставления белорусской организации в аренду, лизинг транспортных средств. Подтверждение постоянного местонахождения чешской организации представлено в установленном порядке. По какой ставке следует удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы?
Термин «роялти» в пункте 3 статьи 12 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Чешской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 14.10.1996 (в ред. от 11.08.2010), далее – Соглашение с Чехией, определен как платеж любого вида, который получен в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права пользования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинофильмы и фильмы или пленки, которые используются для радиовещания или телевидения, любого патента, торговой марки, дизайна или модели, плана, секретной формулы или процесса, или любого научного, промышленного или коммерческого оборудования (включая любые транспортные средства), или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.
Учитывая положения статьи 194 Кодекса и статьи 12 Соглашения с Чехией, налог на доходы в изложенной ситуации подлежит удержанию по установленной пунктом 2 статьи 12 Соглашения ставке 5 процентов от налоговой базы налога на доходы.
Вместе с тем в ряде соглашений указанная статья предусматривает в стране, где возникает доход, налогообложение в отношении доходов от предоставления права использования промышленного, научного или коммерческого оборудования без ссылки на транспортные средства.
В этой связи необходимо принимать во внимание следующие положения законодательства.
Статьей соглашения «Общие определения» установлено, что при применении положений соглашения не определенный в нем термин имеет, если из контекста не вытекает иное, то значение, которое он имеет по законодательству договаривающегося государства. При этом определение термина, содержащееся в налоговом законодательстве, является приоритетным.
Таким образом, если в статье «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашения или в протоколе к нему отсутствует ссылка на транспортные средства применительно к определению коммерческого оборудования, следует руководствоваться национальным законодательством.
Доходы иностранных организаций признаются объектом налогообложения налогом на доходы:
– согласно подпункту 1.3 пункта 1 статьи 146 Кодекса (до 01.01.2019) как плата за использование имущества на территории Республики Беларусь либо предоставление права пользования таким имуществом;
– согласно подпункту 1.3 пункта 1 статьи 189 Кодекса (с 01.01.2019) как плата за использование имущества (к которому для целей налогообложения налогом на доходы относится в том числе любого вида оборудование, включая транспортные средства) на территории Республики Беларусь либо предоставление права пользования таким имуществом.
Ставка налога на доход по данному виду дохода согласно Кодексу составляет 15 процентов.
Таким образом, с 01.01.2019 конкретизировано, что термин «роялти» для целей налогообложения относит транспортные средства к оборудованию.
С учетом изложенного налогообложение доходов иностранных организаций от предоставления транспортных средств в аренду, лизинг, дата начисления которых согласно положениям статьи 191 Кодекса приходится на налоговые периоды начиная с 01.01.2019, осуществляется с учетом положений статьи «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашения по той же ставке налога, что и налогообложение доходов от предоставления в аренду, лизинг коммерческого оборудования, когда в определении роялти в указанных статьях соглашений отсутствует ссылка на транспортные средства.
Справочно: в частности, транспортные средства не упомянуты в статье «Роялти» («Доходы от авторских прав и лицензий») соглашений с Бельгией, Соединенным Королевством Великобритании и Северной Ирландии (до 01.10.2018), Вьетнамом, Индией, Ираном, Китаем, Латвией, Литвой, Оманом, Швецией, Эстонией, Японией и соглашений с другими странами.
Пример 2. Организация Литвы получает доходы от предоставления белорусской организации в аренду автотранспортных и железнодорожных транспортных средств. Подтверждение постоянного местонахождения литовской организации представлено в установленном порядке. По какой ставке следует удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы?
Термин «роялти» в пункте 3 статьи 12 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 18.07.1995, далее – Соглашение с Литвой, определен как платеж любого вида, полученный в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права пользования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинофильмы и фильмы или пленки, которые используются для радиовещания или телевидения, любого патента, торговой марки, дизайна или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за использование, или предоставление права пользования промышленного, коммерческого или научного оборудования, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.
В изложенной ситуации при применении Соглашения с Литвой доходы литовской организации от предоставления в аренду белорусской организации транспортных средств:
– освобождались от налога на доходы с учетом статьи 7 Соглашения с Литвой, если дата их начисления согласно правилам статьи 148 Кодекса (в ред. до 01.01.2019) приходилась на период по 31.12.2018 включительно;
– облагаются налогом на доходы по ставке 10 % с учетом статьи 12 Соглашения с Литвой, пункта 2 статьи 3 Соглашения с Литвой и подпункта 1.3 пункта 1 статьи 189 Кодекса – если дата их начисления согласно правилам статьи 191 Кодекса приходится на период, начиная с 01.01.2019.
Пример 3. Организация Швеции получает доходы от предоставления белорусской организации в лизинг автотранспортных средств (к примеру, седельных тягачей, полуприцепов, прицепов). Подтверждение постоянного местонахождения шведской организации предоставлено в установленном порядке. По какой ставке следует удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы?
Термин «роялти» в пункте 3 статьи 12 Соглашения между Республикой Беларусь и Королевством Швеция об избегании двойного налогообложения и предупреждении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 10.03.1994, далее – Соглашение со Швецией, определен как платеж любого вида, полученный в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинофильмы и фильмы или пленки, используемые для радиовещания или телевидения, любого патента, товарного знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за использование или предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта.
В изложенной ситуации при применении Соглашения со Швецией доходы шведской организации от предоставления в лизинг белорусской организации транспортных средств:
– освобождались от налога на доходы с учетом статьи 7 Соглашения со Швецией, если дата их начисления согласно правилам статьи 148 Кодекса (в ред. до 01.01.2019) приходилась на период по 31.12.2018 включительно;
– облагаются налогом на доходы по ставке 5 % с учетом статьи 12 Соглашения со Швецией, пункта 2 статьи 3 Соглашения со Швецией и подпункта 1.3 пункта 1 статьи 189 Кодекса – если дата их начисления согласно правилам статьи 191 Кодекса приходится на период начиная с 01.01.2019.
Налоговая база налога на доходы определяется согласно подпункту 1.1.1 пункта 1 статьи 190 Кодекса.
Пример 4. Организация Бельгии получает доходы от предоставления белорусской организации в аренду, лизинг автотранспортных средств. Подтверждение постоянного местонахождения бельгийской организации представлено в установленном порядке. По какой ставке следует удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы?
Термин «роялти» в пункте 3 статьи 12 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Королевства Бельгии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 07.03.1995, далее – Соглашение с Бельгией, определен как платеж любого вида, полученный в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинофильмы и фильмы или пленки, используемые для радиовещания или телевидения, любого программного обеспечения, патента, торговой марки, дизайна или модели, плана, секретной формулы или процесса, или за использование или предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта.
В изложенной ситуации при применении Соглашения с Бельгией доходы бельгийской организации от предоставления в аренду, лизинг белорусской организации транспортных средств:
– освобождались от налога на доходы с учетом статьи 7 Соглашения с Бельгией, если дата их начисления согласно правилам статьи 148 Кодекса (в ред. до 01.01.2019) приходилась на период по 31.12.2018 включительно;
– облагаются налогом на доходы по ставке 5 % с учетом статьи 12 Соглашения с Бельгией, пункта 2 статьи 3 Соглашения с Бельгией и подпункта 1.3 пункта 1 статьи 189 Кодекса – если дата их начисления согласно правилам статьи 191 Кодекса приходится на период начиная с 01.01.2019.
Налоговые агенты, применявшие вышеизложенный подход и уплатившие налог на доходы за периоды до 01.01.2019, вправе представить налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы с внесенными изменениями и (или) дополнениями и обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет за зачетом (возвратом) налога на доходы. В этой ситуации во избежание необоснованных возвратов сумм налога на доходы налоговому органу дано право согласно части двенадцатой пункта 1 статьи 194 Кодекса требовать представления от налогового агента копии договора с иностранной организацией. После проведения зачета (возврата) налоговому органу по месту постановки на учет налогового агента следует отозвать справку, подтверждающую уплату налога на доходы, если таковая выдавалась ранее, у лица, по заявлению которого она выдавалась.
Одновременно обращаем внимание, что при определении порядка налогообложения доходов иностранных организаций от предоставления транспортных средств в аренду следует учитывать положения статьи «Международный транспорт» («Прибыль от международных перевозок» и т.п.) соглашений, когда доходы от аренды, лизинга транспортного средства включены в прибыль от международных перевозок. В этом случае такие доходы в составе прибыли от международных перевозок подлежат налогообложению в соответствии с условиями данной статьи, то есть в стране налогового резидентства иностранной организации.
Настоящую информацию довести для сведения подведомственных инспекций Министерства по налогам и сборам, налоговых агентов и плательщиков, а также при необходимости принять иные меры для реализации указанных положений законодательства.
Заместитель Министра Э.А.Селицкая
Письмо опубликовано 25 января 2019 г. на интернет-портале МНС Республики Беларусь (nalog.gov.by).
