Ситуация. Уплата налога не в тот бюджет
Организация состоит на налоговом учете в г. Борисове и оказывает услуги по ремонту бытовой техники. Она имеет в своем составе подразделения (пункты по приему заказов), расположенные в г. Минске, г. Молодечно и г. Жодино. Эти подразделения не выделены на отдельный баланс, не имеют счета в банке и не состоят на учете в налоговых органах.
Организация уплачивает подоходный налог в бюджет г. Борисова, т.е. по месту постановки на налоговый учет организации.
В ходе аудиторской проверки аудиторы указали, что:
– по работникам, работающим в головном предприятии в г. Борисове, подоходный налог следует платить в соответствующий местный бюджет (по месту постановки на налоговый учет организации в г. Борисове);
– по работникам, работающим в пунктах по приему заказов, расположенных в г. Минске, г. Молодечно и г. Жодино, – в соответствующие местные бюджеты (по месту нахождения подразделений).
При этом у аудиторов разделилось мнение по квалификации данного нарушения. Один специалист считает, что организация в указанной ситуации не уплатила налог, а другой – что нарушила порядок его уплаты. Кто из них прав?
Мнение автора: организация выполнила налоговое обязательство – подоходный налог уплачен в полном объеме и в установленные законодательством сроки. То, что подоходный налог уплачен не в тот бюджет, является нарушением установленного порядка уплаты налога.
Свою позицию автор обосновывает следующим образом.
Минфин определяет процедуру перечисления налогов в местные бюджеты
Суммы подоходного налога с физических лиц, исчисленные и удержанные по законодательству юридическими лицами и их филиалами, представительствами и иными обособленными структурными подразделениями, имеющими отдельный баланс, которым для совершения операций юридическим лицом открыт банковский счет с предоставлением права распоряжаться денежными средствами на счете должностным лицам данных обособленных подразделений, подлежат перечислению в соответствующий местный бюджет по месту постановки указанных юридических лиц и обособленных подразделений на учет в налоговых органах.
Юридические лица и обособленные подразделения, которые в пределах области и (или) за пределами области (г. Минска) имеют подразделения, не состоящие на учете в налоговых органах, перечисляют исчисленные и удержанные с физических лиц по законодательству суммы подоходного налога в соответствующий местный бюджет как по месту своей постановки на учет в налоговых органах, так и по месту нахождения таких подразделений. При этом по месту нахождения подразделений перечисляют суммы подоходного налога, фактически удержанные с физических лиц, работающих в этих подразделениях (п. 23 Инструкции о порядке зачисления, распределения и механизме возврата доходов республиканского и местного бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов в 2011 году, утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.12.2010 № 153 (далее – Инструкция)).
Справочно: в 2010 г. схожие положения были предусмотрены Инструкцией о порядке уплаты (зачисления), распределения, возврата налогов, сборов (пошлин) и других доходов в 2010 году, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.03.2010 № 35.
Приведенные нормы Инструкции определяют, каким образом должен быть перечислен в бюджет подоходный налог при наличии у плательщика подразделений.
Налоговые органы контролируют правильность исчисления и своевременность уплаты налогов
Несмотря на то что требования к порядку зачисления подоходного налога в бюджеты по месту нахождения подразделений предусмотрены законодательством уже не первый год, многие налоговые агенты не соблюдают их и уплачивают подоходный налог по месту своего нахождения, а не по месту нахождения своих подразделений.
В таком случае возникают закономерные вопросы: каким образом рассматривать такое нарушение? не будут ли его приравнивать к неуплате налога со всеми вытекающими последствиями?
Так, невыполнение или выполнение не в полном объеме налоговым агентом в установленный срок обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины), если неудержанная и (или) неперечисленная сумма налога, сбора (пошлины) составляет 10 базовых величин (БВ) для юридического лица либо сумма налога, сбора (пошлины), не удержанная и (или) не перечисленная в бюджет, превышает 5 % от удержанных и перечисленных в бюджет за проверенный период сумм налога, сбора (пошлины), влекут наложение штрафа, а на юридическое лицо – в размере 20 % от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, но не менее 10 БВ (ч. 2 ст. 13.7 Кодекса РБ об административных правонарушениях).
Представляется, что ответ на этот вопрос содержится в различии между уплатой налога и порядком уплаты налога.
Когда речь заходит об уплате налога, обычно мы забываем о том, что кроме непосредственно уплаты налога законодательство предусматривает и порядок ее осуществления.
Так, налог считается установленным в случае, когда определены плательщики и следующие элементы налогообложения (п. 5 ст. 6 Налогового кодекса РБ (далее – НК)):
– объект налогообложения;
– налоговая база;
– налоговый период;
– налоговая ставка (ставки);
– порядок исчисления;
– порядок и сроки уплаты.
Днем уплаты налога, сбора (пошлины) признают (п. 3 ст. 46 НК):
1) день выдачи плательщиком (иным обязанным лицом) банку платежных инструкций на перечисление причитающихся сумм налога, сбора (пошлины) посредством представления в банк платежного поручения на бумажном носителе, направления платежных инструкций в банк в электронном виде посредством систем дистанционного банковского обслуживания (Клиент-банк, Интернет-банк, Телефон-банк и др.) либо систем расчетов с использованием электронных денег при условии наличия на счете (в электронном кошельке) плательщика (иного обязанного лица) средств, достаточных для исполнения банком платежных инструкций плательщика (иного обязанного лица) в полном объеме;
2) день исполнения банком платежных инструкций плательщика (иного обязанного лица) на перечисление причитающихся сумм налога, сбора (пошлины), ранее не исполненных по причине отсутствия на счете плательщика (иного обязанного лица) средств, достаточных для исполнения платежных инструкций плательщика (иного обязанного лица) в полном объеме;
3) день внесения плательщиком (иным обязанным лицом) для перечисления причитающихся сумм налога, сбора (пошлины) наличных денежных средств в банк, поселковый, сельский исполнительный и распорядительный орган, налоговый орган или организацию связи Минсвязи РБ либо в случаях, установленных налоговым или таможенным законодательством, в иную уполномоченную организацию;
4) день подачи в таможню письменного заявления плательщика (иного обязанного лица) об обращении сумм обеспечения уплаты таможенных платежей, внесенных на единый счет таможни (далее – суммы обеспечения), в таможенные платежи (при условии, что суммы обеспечения поступили на единый счет таможни), либо день принятия таможней решения об обращении сумм обеспечения в таможенные платежи, если плательщик (иное обязанное лицо) нарушил установленные ограничения, требования или условия, исполнение которых было обеспечено внесением сумм обеспечения;
5) день осуществления плательщиком (иным обязанным лицом) платежа с использованием банковской пластиковой карточки либо ее реквизитов в порядке, установленном законодательством РБ, в счет уплаты причитающихся сумм налога, сбора (пошлины).
Положения п. 1 ст. 46 НК позволяют определить момент уплаты налога, который важен для соблюдения сроков его уплаты, о которых говорит ст. 45 НК.
В соответствии с НК уплату налогов, сборов (пошлин) производят разовой уплатой всей причитающейся суммы налога, сбора (пошлины), текущими платежами либо в ином порядке, установленном НК, другими законами РБ, международными договорами РБ и (или) актами Президента РБ либо решениями местных Советов депутатов (в отношении местных налогов и сборов) (п. 1 ст. 46 НК).
Уплачивают налоги, сборы (пошлины) в наличном или безналичном порядке в белорусских рублях, если иное не определено НК или иными законодательными актами, а также международными договорами РБ (п. 2 ст. 46 НК). Уплату налога, сбора (пошлины) представитель плательщика от имени представляемого им плательщика, если иное не установлено налоговым или таможенным законодательством, производит только за счет средств этого плательщика (п. 4 ст. 46 НК).
Все перечисленные нормы определяют порядок уплаты налога. Отметим, что между нарушением порядка уплаты налога и неуплатой налога нельзя поставить знак равенства.
Например, уплату налога не разовым платежом, а двумя платежами не следует отождествлять с неуплатой налога. Было бы несправедливо применять одинаковые меры ответственности к тем плательщикам, которые вовсе не уплатили налог, и тем, которые уплатили его, но нарушили определенные требования к порядку исполнения налогового обязательства.
С учетом сказанного, по мнению автора, необходимо разделять такие нарушения, как неуплата налога, за которую законодательство РБ предусматривает соответствующую ответственность, и нарушение установленного порядка уплаты налога, за которое административная ответственность в настоящее время законодательством РБ не определена.
