Влияние ретроскидки на учетную цену активов
На практике под ретроскидкой понимается уменьшение стоимости товаров, ранее реализованных продавцом, при выполнении определенных условий, предусмотренных договором на реализацию этих товаров. Такими условиями может быть реализация покупателю товаров на определенную сумму, определенного количества товара и пр. Например, при покупке товара в течение квартала в количестве 10 000 шт. цена этого товара уменьшается на 6 %.
Изменение цены обусловлено условиями договора, поэтому в данном случае изменяется учетная оценка: корректируется учетная оценка активов из-за появления относящейся к этим активам новой информации или изменения обстоятельств, на которых основывалась их учетная оценка.
При получении от продавца ретроскидки цена приобретенного товара уменьшается, соответственно учетная стоимость этого товара и сумма кредиторской задолженности за товар продавцу в учете покупателя сторнируются. Учетную стоимость товара сторнируют исходя из принципа начисления в том отчетном периоде, в котором был оформлен первичный учетный документ на предоставление ретроскидки.
Таким документом может быть, например, акт о предоставлении ретроскидки или иной документ, который должен содержать все признаки первичного учетного документа (п. 4 ст. 3, пп. 1, 2 ст. 10 Закона № 57-З [1]). В таком документе целесообразно указывать условия договора, выполнение которых обусловило предоставление ретроскидки.
Несмотря на то что цена реализованного ранее товара корректируется, исправления в ТН или ТТН |*| не вносятся, поскольку предоставление ретроскидки не свидетельствует о наличии ошибки в цене ранее реализованного товара.
Корректировка «входного» НДС
В бухучете при предоставлении ретроскидки корректируются цена и соответственно стоимость ранее реализованных продавцом товаров. Для таких случаев предусмотрена корректировка налоговой базы по НДС (абз. 4 п. 1 ст. 129 НК [2]).
В бухучете при получении ретроскидки, поскольку уменьшается цена товара, ранее отраженный «входной» НДС сторнируют.
В налоговом учете также уменьшается размер предъявленного «входного» НДС. Корректировку делают в том отчетном периоде, на который приходится уменьшение стоимости товаров (абз. 4 части первой, абз. 2 части второй п. 18 ст. 133 НК).
При корректировке сумм НДС продавец обязан выставить покупателю дополнительный ЭСЧФ (абз. 2 части второй п. 11 ст. 131 НК). При этом корректировка «входного» НДС |*| в сторону уменьшения у покупателя не зависит от того, подписал он этот дополнительный ЭСЧФ или нет.
Пример 1
Корректировка «входного» НДС
В июне 2019 г. выполнены условия договора для предоставления покупателю ретроскидки на реализованный ему товар в июне 2019 г. Акт о предоставлении ретроскидки подписан в июле 2019 г., на основании чего в июле 2019 г. в бухучете покупателя отражено уменьшение стоимости приобретенного товара. Отчетный период по НДС у покупателя товаров – календарный месяц. Исходный ЭСЧФ выставлен и подписан покупателем. Выставленный дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем 21.08.2019. Налоговая декларация по НДС за январь – июль 2019 г. представлена покупателем 20.08.2019.
Несмотря на то что дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем после представления им налоговой декларации по НДС за январь – июль 2019 г., покупатель должен уменьшить налоговые вычеты по НДС в декларации за этот период.
Справочно: налоговый период НДС – календарный год. Отчетный период – календарный месяц либо календарный квартал (пп. 1, 2 ст. 127 НК).
Налог на прибыль
При предоставлении ретроскидки уменьшается учетная стоимость товара. Есть 2 варианта событий:
1) покупатель получил ретроскидку на товар, который на момент получения скидки не реализован.
Соответственно при реализации этого товара его стоимость отражают в составе затрат по реализации товаров (п. 1 ст. 169 НК). Затраты, учитываемые при налогообложении, отражают в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п. 3 ст. 169 НК).
Таким образом, на основании данных бухучета стоимость товаров, уменьшенная на сумму предоставленной ретроскидки, учитывается при исчислении налога на прибыль |*|;
* Заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль в 2019 г.
2) покупатель получил ретроскидку на товар, который на момент получения такой скидки реализован.
Порядок отражения скидки для этого случая законодательством не определен. По мнению автора, если товар реализован в том же календарном году, в котором предоставлена скидка, то получение ретроскидки можно отразить в бухучете методом «красное сторно» по дебету субсчета 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» и кредиту счета 41 «Товары», а в налоговом учете – в составе затрат при исчислении налога на прибыль.
Если товар реализован в предыдущем году, то ретроскидку целесообразно отразить в составе прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (п. 13 Инструкции № 102 [3]).
В целях исчисления налога на прибыль на дату получения ретроскидки покупатель должен отразить уменьшение затрат (п. 13 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК).
Пример 2
Корректировка НДС и налога на прибыль
Организация-покупатель приобрела в мае 2019 г. товары на сумму 84 000 руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % – 14 000 руб. Учетная стоимость товаров – 70 000 руб. Товары учетной стоимостью 20 000 руб. реализованы в мае 2019 г.
Согласно договору купли-продажи при покупке товаров на сумму более 80 000 руб. покупателю предоставляется ретроскидка 6 %. Акт о предоставлении ретроскидки по реализованным в мае товарам составлен и подписан сторонами в июне 2019 г. В июне 2019 г. остаток нереализованных товаров составил 50 000 руб. На основании этого акта в июне 2019 г. в бухучете покупателя отражено уменьшение учетной стоимости товаров, а также уменьшена сумма «входного» НДС по приобретенным товарам. Отчетный период по НДС у покупателя товаров – календарный месяц. Исходный ЭСЧФ выставлен продавцом и подписан покупателем 17.06.2019. «Входной» НДС в сумме 14 000 руб. принят к вычету и отражен покупателем в налоговой декларации по НДС за январь – май 2019 г. Выставленный дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем 23.07.2019. Налоговая декларация по НДС за январь – июнь 2019 г. представлена покупателем 22.07.2019.
В бухгалтерском учете покупателя отражают следующие записи (см. таблицу):
Несмотря на то что дополнительный ЭСЧФ |*| подписан покупателем после представления им налоговой декларации по НДС за январь – июнь 2019 г., покупатель в этой декларации уменьшает налоговые вычеты по НДС на сумму 840 руб. В декларации по налогу на прибыль за II квартал 2019 г. отражают в составе затрат учетную стоимость реализованных товаров, уменьшенную на сумму полученной ретроскидки.
