Новое понятие "амортизационная ликвидационная стоимость" применяют с 1 января 2011 г. Оно введено в п. 71 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6).
Организациям предоставлено право определять амортизируемую стоимость основных средств за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта.
Для целей начисления амортизации амортизационная ликвидационная стоимость представляет собой оценочную величину в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств за вычетом предполагаемых затрат, связанных с его реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования указанного объекта. Амортизационную ликвидационную стоимость следует рассчитывать исходя из предположения, что данный объект уже достиг того состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезного использования.
Решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости организация должна самостоятельно принять и закрепить в учетной политике.
Важно! Организации могут применять амортизационную ликвидационную стоимость только по объектам, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г.
Организация приобрела основное средство в декабре 2010 г. Ввод его в эксплуатацию будет произведен в феврале 2011 г.
Может ли организация принять решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости по данному объекту, если применение амортизационной ликвидационной стоимостипри расчете амортизируемой стоимости закреплено учетной политикой организации?
По объектам, вводимым в эксплуатацию после 1 января 2011 г. (в т.ч. и в феврале 2011 г.), организация вправе принять решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости.
Ввод в эксплуатацию в 2011 г. должен быть правомерен с точки зрения законодательства.
Так, объекты, не требующие монтажа, должны быть отражены на счетах бухгалтерского учета в составе основных средств на дату приобретения (п. 18 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127 (с изменениями и дополнениями)).
Оборудование, требующее монтажа, следует отразить на счетах бухгалтерского учета в составе основных средств после приема из монтажа и сдачи в эксплуатацию.
Таким образом, если в декабре 2010 г. было приобретено оборудование, требующее монтажа, и приемка из монтажа и сдача в эксплуатацию были произведены в установленном порядке в феврале 2011 г., то организация вправе принять решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости по такому оборудованию.
Если же приобретенное в декабре 2010 г. основное средство не требовало монтажа, его следовало отразить в составе основных средств на дату приобретения, т.е. в декабре 2010 г. Значит, по такому основному средству организация не вправе принять решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости.
Организация определила в учетной политике возможность применения амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости.
Каким образом следует производить определение и подтверждение амортизационной ликвидационной стоимости?
Разъяснение этого вопроса содержит Инструкция № 37/18/6.
Так, определение и пересмотр амортизационной ликвидационной стоимости являются функциями комиссии по проведению амортизационной политики (п. 8 Перечня функций комиссии по проведению амортизационной политики (приложение 1 к Инструкции № 37/18/6)).
Пересмотреть амортизационную ликвидационную стоимость организация может самостоятельно только по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.
Определение и пересмотр амортизационной ликвидационной стоимости могут быть произведены 2 способами:
– организацией самостоятельно на основании сведений об уровне цен на аналогичные основные средства, полученных от торговых организаций, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;
– с привлечением оценщиков.
Организация указала в учетной политике возможность применения амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости.
Необходимо ли амортизационную ликвидационную стоимость приобретаемых основных средств отражать в бухгалтерском учете?
В бухгалтерском учете амортизационную ликвидационную стоимость не отражают. Рассмотрим вопрос более детально.
Амортизируемая стоимость – это стоимость, от которой рассчитывают амортизационные отчисления. В зависимости от конкретных условий начисления амортизации и условий функционирования объектов, изложенных в приложении 2 к Инструкции № 37/18/6, амортизируемой стоимостью является:
– первоначальная стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством;
– недоамортизированная (остаточная) стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством.
Величина недоамортизированной (остаточной) стоимости представляет собой разницу стоимости, по которой эти объекты числятся в бухгалтерском учете, и величины накопленной амортизации.
Организация вправе определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости. Таким образом, амортизационную ликвидационную стоимость используют для начисления амортизации.
Основные средства оценивают в бухгалтерском учете по первоначальной или восстановительной стоимости (п. 10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (с изменениями и дополнениями, далее – Инструкция № 118)).
Восстановительной является стоимость, уста-новленная в результате проведения переоценки основных средств в соответствии с законодательством (пп. 10, 11 Инструкции № 118).
Амортизационная ликвидационная стоимость не влияет на определение первоначальной или восстановительной стоимости.
Для унификации расчета амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств могут быть использованы регистры бухгалтерского учета по формам, разработанным организациями (такие, как карточка расчета амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств, разработочная таблица по расчету амортизации основных средств) (п. 49 Инструкции № 37/18/6).
Поскольку амортизационная ликвидационная стоимость используется только для начисления амортизации, то, по мнению автора, ее целесообразно указывать в регистрах бухгалтерского учета, используемых организацией для начисления амортизации (карточка расчета амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств, разработочная таблица по расчету амортизации основных средств).
Может ли организация предусмотреть в учетной политике право применять амортизационную ликвидационную стоимость не по всем объектам основных средств, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г., а по отдельным из них?
По мнению автора, применять амортизационную ликвидационную стоимость можно как по всем объектам, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г., так и по отдельным из них. Данный вывод можно сделать из норм п. 71 Инструкции № 37/18/6 и из сути понятия амортизационной ликвидационной стоимости, поскольку последнюю определяют по конкретному объекту, но не по каждому объекту ее можно достоверно определить.
Также не во всех случаях выделение такой стоимости целесообразно. Если амортизационная ликвидационная стоимость:
– либо равна нулю;
– либо незначительна (оценочная величина в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств, не превышает на значительную сумму предполагаемые затраты, связанные с его реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования);
– либо если она не может быть определена, ее выделение не целесообразно, и начисление амортизации имеет смысл производить от амортизируемой стоимости объекта без вычета из нее амортизационной ликвидационной стоимости.
От редакции:
В ответе на данный вопрос приведено мнение автора, которое не противоречит нормативным документам, но четко в них не определено.
В каких случаях целесообразно применение амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости?
По мнению автора, применять амортизационную ликвидационную стоимость при расчете амортизируемой стоимости целесообразно по объектам основных средств, "чистый" доход от реализации которых (оценочная величина в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта (либо его частей, лома) за минусом предполагаемых затрат,связанных с его реализацией) по истечении установленного законодательством срока полезного использования будет иметь значительную величину. Например, это могут быть здания, транспортные средства, оборудование и др.
Возможность определять амортизируемую стоимость основных средств за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости позволит организациям более достоверно отражать возмещение стоимости объектов основных средств в бухгалтерском учете. Так, во многих случаях по истечении срока полезного использования объектов основных средств данные объекты (либо их части, лом) имеют определенную стоимость и их можно реализовать, получив доход. Тогда на величину амортизационной ликвидационной стоимости будут уменьшены амортизационные отчисления за период эксплуатации объекта. Таким образом, применение амортизационной ликвидационной стоимости позволит снизить затраты организации.
Если организация принимает решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости не по всем объектам, то в учетной политике можно записать:
"Решение о применении амортизируемой стоимости основных средств, вводимых в эксплуатацию с 1 января 2011 г., за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости принимает комиссия организации по проведению амортизационной политики при вводе объектов в эксплуатацию".
По учетной политике организация применила амортизационную ликвидационную стоимость при расчете амортизируемой стоимости основного средства, введенного в эксплуатацию в январе 2011 г. В марте 2011 г. была обнаружена ошибка при определении амортизационной ликвидационной стоимости.
Каким образом следует исправить ошибки при неверном определении амортизационной ликвидационной стоимости?
Ошибка в определении амортизационной ликвидационной стоимости, как правило, приводит к ошибочному определению амортизируемой стоимости.
Если обнаружена ошибка в определении амортизируемой стоимости, нормативного срока службы или срока полезного использования основных средств, то исправление нужно производить в месяце обнаружения путем пересчета сумм ранее начисленной амортизации с отражением в бухгалтерском учете в установленном порядке (п. 24 Инструкции № 37/18/6).
Обращаем внимание на норму подп. 71 Инструкции № 37/18/6. Она предусматривает, что если текущая величина амортизационной ликвидационной стоимости отличается от предыдущей оценки, то изменение ее размера следует учитывать при расчете амортизационных отчислений начиная с 1 января года, следующего за отчетным.
Таким образом, изменение текущей величины амортизационной ликвидационной стоимости по объективным причинам не нужно считать ошибкой.
Ошибкой же является неверное определение амортизационной ликвидационной стоимости на дату принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету (например, ввиду технической ошибки, отсутствия документального подтверждения и др.).
Единая методика внесения исправлений в учетные записи организаций (кроме организаций, финансируемых из бюджета, банков и небанковских кредитно-финансовых организаций) при обнаружении ошибок и искажений установлена Инструкцией о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2005 № 83 (далее – Инструкция № 83).
Если занижение себестоимости продукции (работ, услуг) приведшее к завышению прибыли (дохода), произошло из-за недоначисленной суммы амортизации, то в бухгалтерском учете нужно произвести следующие записи в текущем году: Д-т 20, 26, 91 и др. – К-т 02.
Если завышение себестоимости продукции (работ, услуг) произошло из-за излишне начисленной суммы амортизации по основному средству, то в бухгалтерском учете необходимо выполнить указанную выше запись методом "красное сторно" (п. 13 Инструкции № 83).
Каким образом должна быть начислена и отражена на счетах бухгалтерского учета амортизация по объектам, по которым организация определяет амортизационную ликвидационную стоимость?
Начисление амортизации по объектам, по которым организация определяет амортизационную ликвидационную стоимость, следует производить, как и по иным объектам, исходя из нормативных сроков службы или сроков полезного использования и амортизируемой стоимости, выполняя требования Инструкции № 37/18/6.
Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации с учетом ограничений, предусмотренных гл. 4 Инструкции № 37/18/6.
Способы и методы начисления амортизации по объектам одного наименования могут быть различными (п. 37 Инструкции № 37/18/6).
Начисленную сумму амортизации основных средств необходимо отразить в бухгалтерском учете записью: Д-т 20, 25, 26, 91 и др. – К-т 02.
Амортизационные отчисления по основным средствам, находящимся в эксплуатации и используемым в предпринимательской деятельности, следует включать в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении (подп. 2.6 п. 2 ст. 130 Налогового кодекса РБ).
Пример
Организация в феврале 2011 г. приобрела оборудование стоимостью 60 млн. руб. Для данного вида оборудования имеется активный вторичный рынок. Через 4 года организация планирует его продать. Предполагаемая цена его реализации на основании сведений об уровне цен на аналогичное бывшее в эксплуатации оборудование составляет 15 млн. руб. Предполагаемые затраты, связанные с реализацией оборудования в конце устанавливаемого срока полезного использования (расходы на демонтаж и транспортные расходы), составляют 2 млн. руб. Срок полезного использования оборудования, установленный по нижней границе диапазона сроков полезного использования, – 5 лет. По учетной политике организация производит расчет амортизации исходя из месячной нормы амортизации.
Амортизационная ликвидационная стоимость будет равна 13 млн. руб. (15 млн. руб. – 2 млн. руб.).
Амортизируемая стоимость оборудования за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости составит 47 млн. руб. (60 млн. руб. – 13 млн. руб.).
Годовая норма амортизации равна 20 % (100 % /5 лет); месячная норма амортизации – 1,666 666 7 % (20 % / 12); месячная сумма амортизации – 783 333 руб. (47 млн. руб. × 1,666 666 7 %).
