Нормы Указа № 510 красноречиво свидетельствуют о том, что проверка соблюдения проверяемым субъектом (плательщиком) налогового законодательства не имеет ограниченного срока как по периоду, за который проводится проверка, так и применительно к периоду всей деятельности проверяемого субъекта.
Если обратиться к действовавшему до 1 марта 2007 г. Порядку организации и проведения проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности, утвержденному Указом Президента РБ от 15.11.1999 № 673 "О некоторых мерах по совершенствованию координации деятельности контролирующих органов Республики Беларусь", то к субъекту предпринимательской деятельности экономические санкции не применялись (часть первая п. 27 указанного Порядка), если истекли следующие сроки:
– 2 года со дня совершения правонарушения;
– 3 месяца со дня обнаружения правонарушения.
Вместе с тем до 1 марта 2007 г. указанные ограничения не распространялись на случаи применения экономических санкций за нарушения налогового, таможенного и бюджетного законодательства.
Отметим, что в соответствии с положениями Указа № 510 плательщик (проверяемый субъект) может быть привлечен к ответственности за нарушения налогового или иного законодательства, которые были выявлены как за период, за который проводилась проверка, так и за пределами этого периода (срока). Это, по своей сути, означает длительность отношений, которые могут возникнуть между контролирующими органами и проверяемым субъектом, и дает право контролирующему органу предъявлять к проверяемому субъекту соответствующие требования в течение неограниченного периода времени.
Фабула дела
Инспекцией МНС была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, сборов (пошлин) УП "Т" за период 2002–2010 гг. По ее результатам составлен акт проверки о нарушении плательщиком законодательства. Нарушение заключалось в том, что субъект не включил выручку от реализации входных билетов в бар при исчислении налога на услуги (сбора на услуги). Это привело к занижению в 2002–2010 гг. налогооблагаемой базы для исчисления налога (сбора) на услуги при осуществлении деятельности по предоставлению услуг барами.
ИМНС пришла к выводу, что, поскольку в проверяемый период УП "Т" осуществляло заявленную согласно годовым балансам деятельность по коду 55400 "предоставление услуг барами", оно являлось плательщиком налога на услуги, при исчислении которого были допущены нарушения требований п. 3 ст. 10 Закона РБ от 29.12.2001 № 72-З "О бюджете Республики Беларусь на 2002 год" и законов о бюджете, принятых на последующие 2004–2010 гг., положений (инструкций) о сборе за услуги, утвержденных Мингорсоветом во исполнение законов о бюджете на соответствующие годы.
Было принято решение о доначислении налогов, сборов и пени на неуплату налогов, сборов в бюджет.
УП "Т" не согласилось с таким решением и обратилось в хозяйственный суд с требованием о признании недействительным решения ИМНС в части доначисления налогов и пени.
Позиция плательщика – УП "Т": услуги бара не облагаются налогом на услуги
В заявлении плательщик указывал, что УП "Т" не является плательщиком налога на услуги, поскольку выручка от реализации входных билетов на просмотр программ ночных шоу-варьете в местах общественного питания (концертно-развлекательных программ) не является услугой бара и не подлежит обложению налогом на услуги в размере 5 %, а относится к прочим платным услугам населению.
В качестве обоснования своей позиции заявитель ссылался на то, что в 2002–2010 гг. он осуществлял 2 вида деятельности: услуги бара по реализации продукции общественного питания (код 55400) и проведение ночных шоу-варьете (код 92720) согласно Общегосударственному классификатору Республики Беларусь "Виды экономической деятельности", утвержденному и введенному в действие с 1 марта 2002 г. постановлением Госстандарта РБ от 28.12.2001 № 52* (далее – ОКРБ 005-2001), и Общегосударственному классификатору Республики Беларусь "Виды экономической деятельности", утвержденному постановлением Госстандарта РБ от 28.12.2006 № 65 (далее – ОКРБ 005-2006).
________________________
* Действовал в период спорных правоотношений и утратил силу с 1 апреля 2007 г. (постановление Госстандарта РБ от 28.12.2006 № 65).
В доказательство этого были представлены входные билеты в бар УП "Т" с печатью УП "Т", в которых были указаны серия и номер билета, организация – УП "Т" (номер расчетного счета, наименование обслуживающего банка, учетный номер плательщика), название бара "Т" и стоимость билета.
Позиция суда первой и апелляционных инстанций: плательщик прав
Суд первой инстанции удовлетворил требование заявителя – УП "Т" и признал недействительным решение ИМНС. Суд заслушал пояснения привлеченного к делу в качестве специалиста представителя Главного статуправления и пришел к следующему выводу: так как в период 2002–2010 гг. УП "Т" осуществляло вид деятельности, относящийся к подклассу 92720 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений, не включенная в другие группировки", заявителем в указанный период не были нарушены требования законодательства, изложенные в акте проверки, поскольку в них отсутствовал такой вид деятельности, как услуга бара.
Апелляционная инстанция оставила решение суда без изменений, согласилась с изложенными в нем выводами, указав на то, что положения и инструкции о налоге на услуги определяют налоговую ставку на услуги ресторанов (баров, кафе) в размере 5 % выручки от реализации услуг и в них отсутствует такой вид деятельности, как услуга бара.
Решение кассационной инстанции: входной билет не подтверждает проведение концертной программы
Кассационная коллегия, напротив, пришла к выводу о несостоятельности изложенных в судебных постановлениях выводов, как не основанных на нормах материального права.
Так, согласно п. 1 Положения о сборе за услуги, утвержденного решением Мингорсовета от 11.01.2002 № 225*, плательщиками сбора за оказываемые услуги являются в т.ч. предприятия общественного питания при применении наценки свыше 70 %, а также формирующие цены в соответствии с Положением о порядке формирования и применения цен итарифов, утвержденным постановлением Минэкономики РБ от 22.04.1999 № 43 (действовало в спорный период), независимо от места регистрации юридического лица в качестве налогоплательщика, формы собственности, на которой они основаны, осуществляющие оказание услуг на территории г. Минска.
_______________________________
* Утратило силу в связи с изданием решения Мингорсовета от 27.02.2003 № 286.
Объектами для налогообложения признается выручка от предоставленных клиенту за плату услуг в предприятиях общественного питания при указанных выше условиях по применению наценки и цены.
Как было установлено п. 1 Инструкции о сборе за услуги, утвержденной решением Мингорсовета от 27.02.2003 № 286**, плательщиками в бюджет сбора за услуги являются юридические лица, объектом налогообложения – выручка от предоставленных клиенту за плату услуг объектов общественного питания, за исключением выручки от реализации табачных изделий.
________________________________
** Утратила силу в связи с изданием решения Мингорсовета от 30.12.2003 № 74.
Плательщиками в бюджет г. Минска налога на услуги, оказываемые объектами сервиса, являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории г. Минска услуги объектов сервиса. Объектом налогообложения признают операции по оказанию организациями и индивидуальными предпринимателями услуг ресторанов (баров, кафе) и т.д. (п. 1 Инструкции по налогу на услуги, оказываемые объектами сервиса, утвержденной решением Мингорсовета от 30.12.2003 № 74*).
_______________________________
* Утратила силу в связи с изданием решения Мингорсовета от 25.11.2004 № 141.
Таким образом, объектом обложения налогом на услуги являлись:
– в период 2002–2003 гг. – выручка от предоставленных клиенту за плату услуг объектов общественного питания;
– в период 2004–2006 гг. – операции по оказанию плательщиками услуг ресторанов (баров, кафе) и т.д;
– в период 2007–2010 гг. – оказание плательщиками услуг ресторанов (баров, кафе) и т.д.
Согласно уставу УП "Т" предметом деятельности предприятия являлись:
– наем рабочей силы и подбор персонала (код 74500);
– концертная деятельность (код 92312);
– розничная торговля алкогольными и другими напитками (код 5225);
– розничная торговля табачными изделиями (код 52260);
– предоставление услуг барами (код 55400);
– предоставление прочих услуг потребителям (код 74840);
– розничная торговля и общественное питание.
В соответствии со специальными разрешениями (лицензиями) на период 2002–2010 гг. и последующие годы до 2014 г. УП "Т" осуществляет вид деятельности "общественное питание" с особыми требованиями и условиями осуществления лицензируемого вида деятельности: бар "Т" 1-й наценочной категории, осуществляющий работы и услуги общественного питания, соответствующие торговому объекту согласно требованиям данного типа и наценочной категории, и розничной торговли, в т.ч. алкогольными и табачными изделиями.
С 1 февраля 1995 г. были введены в действие рекомендуемые Характеристики типов предприятий общественного питания в Республике Беларусь (п. 1 приказа Минторга и Белкоопсоюза от 04.01.1995 № 1/3 "О введении характеристик типов предприятий общественного питания в Республике Беларусь"*).
_________________________
* Указанный документ был зарегистрирован в НРПА РБ 10 мая 2001 г., рег. № 8/5912.
Этим документом установлено, что сеть предприятий общественного питания, которой пользуется население, представлена различными типами: столовыми, ресторанами, кафе, барами, предприятиями быстрого обслуживания и др.
Бар – специализированное предприятие общественного питания – предназначается для организации питания и культурного досуга потребителей с предоставлением им различных напитков, десертов, сладких блюд и закусок. Применяется, как правило, сочетание различных форм обслуживания: индивидуальное обслуживание (официантами) за столами, за барной стойкой (барменами).
С 1 января 2006 г. был введен в действие СТБ 1209-2005 "Общественное питание. Термины и определения", в соответствии с которым под баром понимается торговый объект общественного питания с барной стойкой, реализующий различные напитки, закуски, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары, который согласно примечанию может специализироваться, например, по ассортименту реализуемой продукции и способу ее приготовления, а также по специфике обслуживания потребителей (видео-бар, интернет-бар, варьете-бар, диско-бар, бильярд-бар, мини-бар и т.д.).
На основании вышеизложенного бар УП "Т"относится к предприятию общественного питания (объекту сервиса) и выручка от предоставления услуг бара УП "Т" подлежит обложению налогом на услуги.
При отнесении тех или иных услуг в период 2002–2010 гг. к услугам ресторанов (баров, кафе) необходимо руководствоваться ОКРБ 005-2001 и ОКРБ 005-2006. В них классификация видов деятельности выполнена по иерархической системе с пятью уровнями классификации (секции, разделы, группы, классы, подклассы). При этом применяется последовательный метод кодирования, длина кода – 5 цифровых десятичных знаков.
Поэтому подкласс 55400 "предоставление услуг барами" входит в класс 5540 "предоставление услуг барами" группы 554 "предоставление услуг барами" разд. 55 "предоставление услуг гостиницами и ресторанами" секции H "Гостиницы и рестораны".
Подкласс 5540 "предоставление услуг барами" ОКРБ 005-2001 и ОКРБ 005-2006 включает продажу напитков для потребления, главным образом на месте, иногда в сопровождении некоторых форм развлекательных программ в барах, ночных клубах, пивных барах и т.п.
Кассационный суд признал необоснованным довод УП "Т" относительно неправомерности начисления налоговым органом налога на услуги от выручки за проданные входные билеты на концертно-развлекательные программы (ночное шоу-варьете), проводимые с 22:00 до 6:00, на том основании, что на имеющихся в материалах дела билетах были указаны входные билеты в бар "Т" и отсутствовало указание на проведение ночной шоу-программы, равно как и время проведения самой программы.
Довод УП "Т" и выводы судебных инстанций о том, что УП "Т" осуществляло иной вид деятельности, относящийся не к подклассу 55400 "предоставление услуг барами", а к подклассу 92720 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений, не включенная в другие группировки", подвергся сомнению по причине несоответствия указанных выводов положениям Устава предприятия.
Так, согласно ОКРБ 005-2001 и ОКРБ 005-2006 подкласс 92720 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений, не включенная в другие группировки", входит в класс 9272 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений, не включенная в другие группировки" группы 927 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений" разд. 92 "деятельность по организации отдыха и развлечений, культуры и спорта" секции О "Предоставление коммунальных, социальных и персональных услуг".
Подкласс 92720 "прочая деятельность по организации отдыха и развлечений, не включенная в другие группировки" включает деятельность, связанную с организацией отдыха и развлечений, не включенную в другие классы этого раздела:
– деятельность парков и зон отдыха, пляжей, включая прокат такого оборудования, как раздевалки на пляже, запирающиеся шкафчики, кресла и т.п.;
– деятельность, связанную со спортивно-любительским рыболовством;
– предоставление транспортных средств для развлечений, например прокат велосипедов, включая водные велосипеды, деятельность центров верховой езды и т.п.;
– деятельность по подбору актерского состава для кинофильмов, телевизионных передач или театральных постановок;
– деятельность лодочных станций и служб спасания на водах;
– деятельность, связанную с компьютерными и электронными играми, бильярдом;
– прочую деятельность по организации отдыха, не включенную в другие группировки;
– дрессировку домашних животных;
– деятельность, связанную с организацией ярмарок и шоу развлекательного характера;
– деятельность, связанную с проведением игры в пейнтбол.
Кассационная коллегия сделала вывод о том, что УП "Т" являлось плательщиком налога на услуги при осуществлении деятельности по оказанию услуг (операций по оказанию услуг) предприятием общественного питания (объектом сервиса) – баром "Т", в котором производилась реализация различных напитков, закусок, мучных кондитерских и булочных изделий, в т.ч. продажа напитков для потребления главным образом на месте, и иногда в сопровождении некоторых форм развлекательных программ. Выручка от реализации таких услуг, в т.ч. выручка от продажи входных билетов в бар "Т", относится к услугам баров и соответственно является объектом обложения для целей исчисления налога на услуги.
