Применение упрощенной системы налогообложения (УСН) выгодно не только при деятельности внутри Республики Беларусь, но и при наличии экспортных операций. В целях стимулирования экспортных операций при реализации товаров и услуг применяют ставку налога при УСН в размере 3 %, которая значительно ниже общих ставок этого налога (15 % – с налоговой базой в виде валового дохода, 8 % – приприменении УСН без уплаты НДС и 6 % – с уплатой НДС).
Ставка налога при УСН в размере 3 % установлена в отношении выручки от реализации товаров и услуг за пределы Республики Беларусь, если иное не предусмотрено Президентом РБ (п. 1 ст. 289 Налогового кодекса РБ, далее – НК РБ).
Важно! Ставку в размере 3 % применяют только при реализации товаров и услуг. При реализации работ и имущественных прав эта ставка не может быть применена.
Работой признают деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (п. 1 ст. 30 НК РБ).
Услуга – это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения. Их реализуют и потребляют в процессе осуществления такой деятельности (п. 2 ст. 30 НК РБ).
Ставку налога при УСН в размере 3 % при реализации услуг применяют с 1 января 2011 г.
Ставка налога при УСН в размере 3 % при реализации услуг за пределы Республики Беларусь установлена с 1 января 2011 г. (п. 170 ст. 1 Закона РБ от 15.10.2010 № 174-З, которым внесены изменения и дополнения в НК РБ).
Законы РБ и решения местных Советов депутатов, устанавливающие или отменяющие налоги, сборы (пошлины), повышающие или понижающие налоговые ставки, налоговые льготы, изменяющие порядок исчисления и уплаты налогов, сборов (пошлин), применяют с момента (даты) вступления их в силу. Они распространяют свое действие на налоговые или отчетные периоды, на которые приходятся соответственно дата фактической реализации, дата фактического получения дохода, иная аналогичная дата, если иное не предусмотрено законами РБ или актами Президента РБ (п. 8 ст. 3 НК РБ).
Следовательно, если дата фактической реализации услуг за пределы Республики Беларусь наступила до 1 января 2011 г., то налог при УСН не может быть исчислен по ставке 3 %.
Пример 1
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС и определяющая выручку от реализации "по отгрузке", оказала услуги за пределы Республики Беларусь в декабре 2010 г. Оплата за них поступила в марте 2011 г. Налог при УСН по ставке 3 % не исчисляют, так как дата фактической реализации приходится на декабрь 2010 г. Исчисление налога при УСН должно быть произведено по ставке 6 %.
Если дата фактической реализации услуг за пределы Республики Беларусь наступает с 1 января 2011 г., то исчисление налога при УСН может быть произведено по ставке 3 %.
Пример 2
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС и определяющая выручку от реализации "по оплате", оказала услуги за пределы Республики Беларусь в декабре 2010 г. Оплата за них поступила в марте 2011 г. Исчислить налог при УСН можно по ставке 3 %, так как дата фактической реализации приходится на март 2011 г.
Важно! Реализованными за пределы Республики Беларусь признают услуги, местом реализации которых не признана территория Республики Беларусь (п. 1 ст. 289 НК РБ).
Для применения ставки в размере 3 % нужно правильно определить место реализации услуг
Если местом реализации услуг будет признана территория Республики Беларусь, то ставку налога при УСН в размере 3 % не применяют. Если будет установлено обратное, т.е. местом реализации услуг не будет признана территория Республики Беларусь, то при реализации таких услуг применяют ставку налога при УСН в размере 3 %.
Место реализации услуг определяют в соответствии со ст. 33 НК РБ.
Так, местом реализации услуг признают территорию Республики Беларусь, если:
– услуги непосредственно связаны с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Республики Беларусь. Это положение применяют и в отношении сдачи в аренду (финансовую аренду (лизинг)) и наем недвижимого имущества.
Пример 3
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает резиденту Литовской Республики услуги, связанные с недвижимым имуществом, находящимся:
1) на территории Республики Беларусь;
2) на территории Литовской Республики.
В первом случае следует применить ставку налога при УСН в размере 6 %, так как местом реализации услуг нужно признать территорию Республики Беларусь.
Во втором случае необходимо применить ставку налога при УСН в размере 3 %, так как местом реализации услуг не может быть признана территория Республики Беларусь в связи с тем, что недвижимость не расположена на ее территории;
– услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь.
Пример 4
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает резиденту Литовской Республики услуги, связанные с движимым имуществом, находящимся:
1) на территории Республики Беларусь;
2) на территории Литовской Республики.
В первом случае применяют ставку налога при УСН в размере 6 %, так как место реализации услуг – территория Республики Беларусь (движимое имущество расположено на ее территории).
Во втором случае применяют ставку налога при УСН в размере 3 %, так как местом реализации этих услуг не может быть признана территория Республики Беларусь в связи с тем, что движимое имущество не расположено на ее территории;
– услуги фактически оказаны на территории Республики Беларусь в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта.
Пример 5
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает резиденту Литовской Республики услуги в сфере культуры:
1) на территории Республики Беларусь;
2) на территории Литовской Республики.
В первом случае применяют ставку налога при УСН в размере 6 %, так как место реализации услуг – территория Республики Беларусь (услуги оказаны на ее территории).
Во втором случае применяют ставку налога при УСН в размере 3 %, так как местом реализации этих услуг не может быть признана территория Республики Беларусь в связи с тем, что услуги оказаны не на ее территории);
– покупатель (приобретатель) услуг осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь. Данное условие следует применять в отношении:
получения, поддержания в силе патентов, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, перехода прав на объекты интеллектуальной собственности;
оказания аудиторских, консультационных, маркетинговых, юридических, бухгалтерских, инновационных (включая научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы), инжиниринговых (включая предпроектные, проектные услуги, проектно-конструкторские разработки), рекламных услуг, услуг по обработке информации и информационному обеспечению и иных идентичных работ, услуг;
услуг по предоставлению, найму персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя;
аренды (финансовой аренды (лизинга)) движимого имущества, за исключением транспортных средств;
оказания услуг (выполнения работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
оказания услуг агента, привлекающего от имени основного участника договора лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных законодательством.
Пример 6
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает консультационные услуги резиденту Литовской Республики:
1) на территории Республики Беларусь;
2) на территории Литовской Республики.
В обоих случаях применяют ставку налога при УСН в размере 3 %, так как местом реализации услуг не может быть признана территория Республики Беларусь в связи с тем, что услуги оказаны не белорусскому заказчику;
– деятельность организация или индивидуальный предприниматель осуществляют на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими оказаны услуги, не предусмотренные выше.
Пример 7
Белорусская организация, применяющая УСН с уплатой НДС, оказывает транспортные услуги резиденту Литовской Республики:
1) на территории Республики Беларусь;
2) на территории Литовской Республики;
3) на территории Республики Беларусь и Литовской Республики.
Во всех случаях применяют ставку налога при УСН в размере 6 %, так как местом реализации услуг признана территория Республики Беларусь в связи с тем, что услуги оказаны белорусской организацией и транспортные услуги не указаны в перечне услуг, по которым осуществляют определение места реализации в отдельном порядке.
Ставку налога в размере 3 % к внереализационным доходам применить нельзя
Ставка налога при УСН в размере 3 % действует только по отношению к выручке от реализации товаров и услуг. Такую ставку не применяют к сумме внереализационных доходов. Этот вывод следует из нормы п. 3 ст. 289 НК РБ. В ней сказано, что при применении различных ставок налога при УСН суммы внереализационных доходов следует включать в налоговую базу пропорционально выручке от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, облагаемой этим налогом по соответствующим ставкам (за исключением выручки от реализации товаров и услуг за пределы Республики Беларусь, облагаемой по ставке 3 %) за отчетный период без нарастающего итога.
Важно! К внереализационным доходам относят доходы, включаемые в соответствии с НК РБ в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц (п. 2 ст. 288 НК РБ).
Пример 8
Организация, применяющая УСН с уплатой НДС, в I квартале т.г. реализовала услуги за пределы Республики Беларусь на 30 000 тыс. руб. и получила штраф за несвоевременную оплату этих услуг в размере 3 000 тыс. руб. Поскольку сумма штрафа относится к внереализационным доходам, то к ней (3 000 тыс. руб.) следует применить ставку налога при УСН в размере 6 %, а к сумме выручки (30 000 тыс. руб.) – 3 %. Всего сумма налога при УСН будет равна 1 080 тыс. руб. (3 000 × 6 / 100 + 30 000 × 3 / 100).
