Ситуация 1. Ведение книги покупок, если это установлено учетной политикой, дает право принимать к вычету "входной" НДС
Суть нарушения
Организация предусмотрела в учетной политике на 2011 г. ведение книги покупок. Фактически такую книгу она не ведет. Суммы "входного" налога организация принимает к вычету на основании данных бухгалтерского учета по счету 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам", считая, что выбор, сделанный ею в учетной политике для целей налогообложения, не обязателен к применению, поскольку ведение учетной политики предусмотрено законодательством о бухгалтерском учете.
Организация неправомерно принимает к вычету суммы НДС.
Обоснование нарушения
Учетная политика – совокупность способов и методов ведения бухгалтерского учета, используемых организацией.
Основы формирования учетной политики организации определены нормативными документами, регулирующими вопросы бухгалтерского учета:
– Законом РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности";
– Инструкцией по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.04.2002 № 62, с изменениями и дополнениями (далее – Инструкция № 62).
Налоговый кодекс РБ (далее – НК) не содержит такого понятия, как учетная политика для целей налогообложения. В то же время НК определена вариантность по отдельным вопросам налогообложения. Закрепленный в учетной политике организации выбор по вопросам налогообложения, по которым НК предусматривает его делать, обязателен при ведении налогового учета.
Обратимся к нормам НК.
Так, вычетам подлежат (п. 6 ст. 107 НК):
– предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от периода погашения задолженности за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, если книгу покупок ведет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 1 ст. 100 НК (т.е. по отгрузке);
– фактически уплаченные плательщиком суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если книгу покупок ведет плательщик, – для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав согласно п. 2 ст. 100 НК (т.е. по оплате).
Ведение книги покупок организация устанавливает в учетной политике.
Организация вправе в течение календарного года предусмотреть в учетной политике ведение книги покупок. В этом случае ее ведение осуществляется до окончания соответствующего календарного года.
Таким образом, если учетной политикой организации определено ведение книги покупок, а фактически ее не ведут, то суммы налога, которые не отражены в книге покупок, к вычету не принимают.
На сумму необоснованно принятого к вычету НДС необходимо произвести запись:
Д-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" – К-т 18
– методом "красное сторно".
В данной ситуации у организации в дальнейшем сохраняется право принять к вычету эти суммы "входного" НДС. Его можно реализовать при внесении соответствующих сумм в книгу покупок.
При обнаружении сумм НДС, ошибочно не отраженных в книге покупок, отражение их в книге покупок нужно производить в том месяце, в котором обнаружена ошибка (п. 68 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.10.2011 № 82 (далее – Инструкция № 82)).
При обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый отчетный период текущего налогового периода, изменения и (или) дополнения следует отразить в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (подп. 7.2 п. 7 Инструкции № 82).
Ситуация 2. При изменении метода отражения выручки с метода "по оплате" на метод "по отгрузке" списание на счета учета реализации товаров, продукции, работ, услуг, отгруженных до начала отчетного года, в течение I квартала отчетного года нужно производить "по оплате"
Суть нарушения
Организация в 2010 г. отражала выручку методом "по оплате". С 2011 г. она перешла на метод отражения выручки "по отгрузке". В течение I квартала 2011 г. она отразила выручку (кредит счета 90 "Реализация") по отгрузкам прошлых лет, числившимся на счете 45 "Товары отгруженные". Организация своевременно не списала в дебет счета 90 суммы НДС, учтенные на счете 97, тем самым исказив финансовые результаты, исчисленные по истечении 60 дней со дня отгрузки по отгрузкам прошлых лет.
Обоснование нарушения
При формировании учетной политики по конкретному направлению ведения бухгалтерского учета организация выбирает один способ из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (п. 12 Инструкции № 62).
Изменения в учетной политике в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета организация обязана вводить с начала отчетного года. Они должны быть обоснованными и оформленными соответствующим решением руководителя организации (п. 19 Инструкции № 62).
Если изменения в учетной политике организации влияют на метод признания выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг (метод признания выручки "по оплате" меняется на метод "по отгрузке"), то списание на счета учета реализации товаров, продукции, работ, услуг, отгруженных до начала отчетного года, нужно производить "по оплате" в течение первого квартала отчетного года.
Исчисленные суммы НДС по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав плательщик отражает по кредиту счета 68 (по соответствующим субсчетам) в корреспонденции с дебетом счета 97 – на сумму налога по отгруженным товарам, выполненным работам, оказанным услугам, переданным имущественным правам по истечении 60 дней с момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в случае принятого организацией метода определения выручки от реализации товаров, работ, услуг по моменту их оплаты (п. 7 Инструкции о порядке отражения в бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Минфина РБ от 16.12.2003 № 176, с изменениями и дополнениями).
При поступлении выручки от реализации этих товаров (работ, услуг), доходов от продажи прочих активов, а также при поступлении оплаты по переданным имущественным правам и отражении поступивших сумм на счете 90, субсчет 90-1 "Выручка от реализации", или счете 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 91-1 "Операционные доходы", уплаченную сумму НДС списывают с кредита счета 97 в дебет счетов 90 (субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость") или 91 (субсчет 91-3 "Налог на добавленную стоимость") соответственно.
От редакции:
Рассмотрим приведенные операции в виде табл. 1 (данные условные).
Последнюю запись организации необходимо сделать на основании составленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета в месяце обнаружения ошибки.
Ситуация 3. При списании на финансовые результаты кредиторской задолженности за приобретенные товары соответствующие суммы НДС следует также относить на финансовые результаты
Суть нарушения
Организация применяет метод определения выручки "по оплате". В 2011 г. в ходе инвентаризации сумм, учтенных на счете 18, выявлены суммы НДС, относящиеся к кредиторской задолженности по товарам, работам, услугам, приобретенным у резидентов РБ, списанной в 2010 г. на финансовые результаты.
Таким образом, организация не списала на внереализационные расходы суммы НДС, учтенные на счете 18.
Обоснование нарушения
Суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, по которым кредиторскую задолженность организации списывают на финансовые результаты, не подлежат вычету. Их следует относить на финансовые результаты в соответствии с подп. 19.6 п. 19 ст. 107 НК (в ред., действовавшей в 2010 г.). Приведенная норма не изменилась и в 2011 г. (в нее были внесены только редакционные поправки).
Отметим, что если организация применяет метод учета выручки "по отгрузке" и суммы НДС приняла к вычету до момента списания кредиторской задолженности, то они подлежат восстановлению (по основным средствам – исходя из их остаточной стоимости). Указанные суммы НДС нужно включить во внереализационные расходы.
Важно! Приведенные нормы не применяют в отношении сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь.
В состав внереализационных расходов следовало включать суммы НДС при списании кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Такие расходы нужно было отражать в том отчетном периоде, на который приходился день, следующий за днем истечения срока исковой давности (подп. 3.5 п. 3 ст. 129 НК (в ред., действовавшей в 2010 г.)).
В 2011 г. приведенная норма претерпела отдельные изменения в части порядка отражения указанных расходов в составе внереализационных расходов. Такие расходы нужно отражать в том налоговом периоде, в котором суммы кредиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных доходов.
От редакции:
Рассмотрим приведенные операции в табл. 2 (данные условные).
Последнюю запись организации необходимо отразить на основании составленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета в месяце обнаружения ошибки.
При внесении исправлений в данные налоговой декларации по налогу на прибыль и сбору на развитие территорий за 2010 г. необходимо учитывать следующие нормы подп. 7.3 п. 7 Инструкции № 82: при обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый налоговый период, изменения и (или) дополнения следует отразить в налоговой декларации (расчете), представляемой за прошлый налоговый период.
Ситуация 4. При реализации в 2011 г. товара по цене ниже цены приобретения НДС следует исчислять от цены реализации
Суть нарушения
Организация оптовой торговли, применяющая общую систему налогообложения и метод определения выручки "по отгрузке", реализовала в 2011 г. товар, приобретенный в 2010 г., по цене ниже цены приобретения. Сумма НДС была исчислена от цены приобретения.
Организацией неверно произведено исчисление НДС (излишне начислен).
Обоснование нарушения
При реализации приобретенных на стороне товаров по ценам ниже цены приобретения налоговую базу определяют исходя из цены их реализации (п. 3 ст. 97 НК (в ред., действующей с 1 января 2011 г.)).
Справочно: редакция п. 3 ст. 97 НК до 1 января 2011 г. была иной: при реализации приобретенных на стороне товаров по ценам ниже цены приобретения налоговую базу следовало определять исходя из цены приобретения.
При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяют в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п. 10 ст. 103 НК).
Поскольку приобретенные в 2010 г. товары были отгружены в 2011 г., налоговой базой для исчисления НДС является цена их реализации.
В данном случае организации необходимо внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет.
Организация на основании составленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета в месяце обнаружения ошибки должна отразить сумму излишне начисленного НДС:
Д-т 90 – К-т 68
– методом "красное сторно".
