Из письма в редакцию:
"Белорусская организация планирует проводить рекламные акции на территории Российской Федерации. Для этих целей она заключила договор поручения со своим покупателем – резидентом РФ о том, что доверитель поручает проводить рекламные акции, раздавать рекламные материалы среди неопределенного круга лиц на территории Российской Федерации. Поверенный согласно договору ежемесячно предоставляет отчет о проведении акций с указанием израсходованных материалов. Материалы для проведения таких акций передаются поверенному без оплаты. Уплата вознаграждения поверенному договором не предусмотрена.
1. Имеет ли право доверитель на основании отчета поверенного составить акт на списание рекламных материалов и отнести их стоимость на затраты предприятия?
2. Возникает ли у доверителя объект обложения НДС при передаче рекламных материалов поверенному?
3. Как правильно оформить товаросопроводительные документы (с указанием цен на передаваемый товар либо нет)?
4. Можно ли доверителю не оформлять отдельно договор поручения, а оформить данную сделку в рамках контракта купли-продажи?"
Итак, будем разбираться со всеми вопросами по порядку.
1) Материалы, использованные при проведении рекламной акции на основании отчета, можно включать в затраты по производству и реализации, учитываемые при налогообложении прибыли.
Обоснованием этому служат нормы Особенной части Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ). Так, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 НК РБ).
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) должны быть подтверждены документами бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета). Затраты отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п. 2 ст. 130 НК РБ).
Таким образом, поскольку расходы на проведение рекламных акций относятся к расходам на производство и реализацию товаров (работ, услуг), то резидент РБ имеет право включить стоимость материалов, израсходованных на проведение рекламных акций, в затраты по реализации товаров. Основанием для этого будет предоставленный резидентом РФ отчет.
2) Раздача рекламной продукции неопределенному кругу лиц не облагается НДС.
Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1.3 п. 1 ст. 93 НК РБ).
Однако письмом МНС РБ от 14.03.2008 № 2-1-9/236 "Об актуальных вопросах по исчислению НДС" (далее – письмо 2-1-9/236) было разъяснено следующее.
Согласно ст. 2 Закона Республики Беларусь от 10.05.2007 № 225-З "О рекламе" реклама – это информация об объекте рекламирования, распространяемая в любой форме с помощью любых средств, предназначенная для неопределенного круга лиц (потребителей рекламы), направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и (или) его продвижение на рынке.
Таким образом, списание расходов на рекламу (передача объектов субъектам хозяйствования для распространения либо демонстрации среди неопределенного круга лиц, причем независимо от того – на территории Республики Беларусь либо за ее пределами) на затраты организации, как участвующие при исчислении облагаемой налогом прибыли, так и нет, не облагается налогом на добавленную стоимость.
В том случае, если какие-либо товары передаются без их оплаты конкретным организациям (индивидуальным предпринимателям) либо физическим лицам для их собственного использования, такая безвозмездная передача является объектом обложения НДС (вопрос 12 письма № 2-1-9/236).
Исходя из разъяснения МНС РБ следует, что у белорусской организации не возникает объекта обложения НДС ни при передаче рекламных материалов поверенному, ни при их списании на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).
3) В накладной на передачу продукции собственного производства для проведения нерезидентом рекламной акции необходимо указать сформированную изготовителем отпускную цену.
При осуществлении международных автомобильных перевозок на перевозимый товар должна быть оформлена товарно-транспортная накладная международного образца "СМR" *(далее – СМR-накладная). Такое требование установлено Правилами автомобильных перевозок грузов, утвержденными постановлением Минтранса РБ от 01.07.2002 № 20. Для целей взимания косвенных налогов и контроля за их уплатой при перемещении товаров автомобильным транспортом между Республикой Беларусь и Российской Федерацией субъекты хозяйствования к СМRнакладной должны прилагать товарную накладную на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2**. Такое разъяснение было дано в письме Минфина, МНС, Минтранса и ГТК РБ от 14.04.2005 № 15-4/179, № 7-1-4-9/366, № 03-3/1922, № 02/1289 "Об оформлении товаросопроводительных документов".
_________________________
* При осуществлении международной автомобильной перевозки грузов, начинающейся с территории Республики Беларусь, субъектами хозяйствования применяется СМR-накладная, утвержденная постановлением Минтранса РБ от 24.06.2004 № 23.
** * Накладная ТН-2 и Инструкция по ее заполнению утверждены постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192 (далее – Инструкция № 192).
Инструкцией № 192 прямо не определен порядок оформления накладной при передаче рекламной продукции без оплаты. Однако необходимо учитывать общие требования по заполнению накладной. При оформлении накладной подлежат обязательному заполнению реквизиты, содержащие сведения об участниках совершаемой хозяйственной операции (грузоотправителе, грузополучателе, заказчике автомобильной перевозки (плательщике)); ее содержании и оценке в натуральных, количественных и денежных показателях; сведения о лицах, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, с указанием их должностей, фамилий, инициалов и личных подписей (п. 4 Инструкции № 192).
В гр. 4 накладной нужно указывать цену единицы товара, сформированную в соответствии с законодательством, по которой производится отгрузка этого товара.
При передаче собственной продукции для проведения рекламной акции следует указать сформированную и утвержденную изготовителем отпускную цену.
В гр. 6–8 показываются данные о ставке, сумме НДС, стоимости товара с учетом НДС, предъявляемых покупателю (п. 16 Инструкция № 192).
Поскольку исчисление НДС по данному товару не производится, то в гр. 6 и 7 ТТН-1 следует поставить прочерк. В гр. 8 нужно указать стоимость товара, которая содержится в гр. 5 ТТН-1.
4) Для проведения рекламной акции с резидентом РФ нужно заключить договор возмездного оказания услуг.
По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя (п. 1 ст. 861 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК РБ)).
Поскольку при раздаче рекламной продукции резидент РФ не совершает юридических действий, а оказывает услугу по распространению рекламной продукции, то заключение договора поручения в данном случае будет неправильным.
Белорусской организации необходимо данную сделку оформить договором возмездного оказания услуг.
По договору возмездного оказания услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчика) оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 733 ГК РБ).
Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, указанные в законодательстве или договоре возмездного оказания услуг (п. 1ст. 135 ГК РБ).
Как видим, обязательным условием договора возмездного оказания услуг является наличие оплаты. Следовательно, белорусская организация при заключении такого договора обязана предусмотреть оплату за оказываемые рекламные услуги.
Стороны могут заключить также договор, в котором содержатся элементы различных договоров (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора (ст. 391 ГК РБ).
Поэтому сделка по распространению рекламной продукции может быть оформлена как отдельным договором, так и в рамках контракта купли-продажи. При этом, поскольку данный договор будет содержать элементы различных договоров (купля-продажа и возмездное оказание услуг), то к отношениям сторон будут применяться правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре.
Надеюсь, что я доступно ответила на поставленные вопросы.
Но кроме этого, хочу обратить Ваше внимание еще и на следующие моменты.
У белорусской организации при приобретении рекламных услуг у резидента РФ возникает объект обложения НДС
Поскольку резидент РБ приобретает рекламную услугу у резидента РФ, то необходимо определить место реализации такой услуги для исчисления НДС. Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (п. 1 ст. 93 НК РБ).
Во взаимоотношениях с Российской Федерацией определение места фактической реализации осуществляется в соответствии с Протоколом о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (далее – Протокол).
Так, местом реализации работ, услуг признается территория государства – члена таможенного союза, если налогоплательщиком (плательщиком) этого государства приобретаются консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытноконструкторские и опытно-технологические (технологические) работы (подп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола).
Следовательно, при приобретении резидентом РБ рекламных услуг у резидента РФ местом оказания услуг является территория Республики Беларусь. Соответственно при приобретении рекламных услуг у резидента РФ резидент РБ должен от стоимости услуги исчислить НДС.
От стоимости рекламных услуг, оказанных резидентом РФ, необходимо исчислить налог на доходы
Доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, от оказания услуг по рекламе (за исключением выплачиваемых иностранным организациям доходов, связанных с участием белорусских организаций и белорусских индивидуальных предпринимателей в выставках и ярмарках в иностранных государствах), являются объектом обложения налогом на доходы. Такая норма содержится в подп. 1.12.10 п. 1 ст. 146 НК РБ.
Поэтому у резидента РБ возникают обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы от стоимости рекламных услуг, оказанных резидентом РФ.
Ставка налога по доходам от оказания услуг по рекламе установлена в размере 15 % (ст. 149 НК РБ).
Искренне ваша, Ольга Павловна
