Уточнен критерий признания основных средств
30 октября 2009 г. Минфином РБ принято постановление № 132 "О внесении изменений в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 декабря 2001 г. № 118" (далее – постановление № 132). Этим документом внесено уточнение в понятие "основные средства", которое приближает нормы законодательства к рекомендациям Международных стандартов финансовой отчетности (далее – МСФО).
Изменения в Инструкцию по бухгалтерскому учету основных средств вступили в силу с 1 января 2010 г. Согласно новой редакции к основным средствам следует относить активы организации, имеющие материально-вещественную форму и одновременно соответствующие 4 критериям признания:
1) активы предназначены для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для использования во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное пользование и владение или во временное пользование;
2) срок использования активов составляет более 12 месяцев;
3) активы способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
4) приобретение активов не предполагается для последующей перепродажи.
До вступления в силу постановления № 132 к основным средствам относились активы, соответствующие одновременно следующим критериям признания:
1) имеющие материально-вещественную форму;
2) используемые в течение срока службы продолжительностью свыше одного года;
3) стоимость их единицы на момент приобретения превышала величину, определенную законодательством;
4) организацией на момент принятия на бухгалтерский учет основных средств не предполагалась перепродажа данных активов.
Кроме того, с 1 января 2010 г. для некоммерческих организаций введен особый порядок признания активов в качестве объектов основных средств. Некоммерческие организации должны признавать основные средства в бухгалтерском учете и отчетности при условии соблюдения ограниченного перечня критериев признания, а именно:
1) рассматриваемые активы должны быть предназначены для использования в деятельности, направленной на достижение целей, ради которых эта организация создавалась;
2) продолжительность использования активов не должна быть менее 12 месяцев;
3) на момент использования приобретаемых активов не предполагается их последующая перепродажа.
Лимит стоимости теперь не является обязательным условием признания активов в качестве основных средств
Со вступлением в силу постановления № 132 в Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств произошли следующие изменения в части критериев признания:
– исключен лимит стоимости имущества, относящегося к отдельным предметам в составе оборотных средств, рассматривавшийся ранее в качестве одного из обязательных условий признания активов в качестве объектов основных средств;
– появилось не применявшееся ранее условие признания: к объектам основных средств относятся активы, в отношении которых с большой долей вероятности можно утверждать, что организация получит связанные от использования актива экономические выгоды.
До вступления в силу постановления № 132 к основным средствам относились активы, стоимость единицы которых на момент приобретения превышала величину, установленную законодательством. Такой лимит установлен в пределах 30 базовых величин за единицу (кроме ковров и ковровых изделий, лимит по которым устанавливается в пределах 10 базовых величин за единицу) и действует в настоящее время (п. 1 постановления Минфина РБ от 23.03.2004 № 41).
Вместе с тем указанный лимит стоимости не является обязательным условием признания активов в качестве объектов основных средств (п. 2 постановления № 132).
Активы, в отношении которых выполняются условия признания основных средств и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не выше 30 базовых величин за единицу, могут не относиться организацией к основным средствам и учитываться в бухгалтерском учете в составе средств в обороте (п. 4 постановления № 132). Это означает, что после вступления в силу нового порядка признания внеоборотных активов с 1 января 2010 г. организация при разработке учетной политики на 2010 г. вправе не устанавливать минимальный лимит стоимости активов, относимых к основным средствам.
Будет ли основное средство приносить доход, определяет профессиональное суждение
С применением критерия "принесение экономических выгод (доходов) в будущем" на практике дополнительно возникают элементы субъективности и противоречивости при признании активов объектами основных средств.
Субъективность заключается в том, что бухгалтеру предстоит самостоятельно, с учетом своего профессионального суждения определять, способен ли приобретаемый актив приносить доход.
Противоречивость выражается в невозможности однозначно оценить вероятность получения экономических выгод от активов, предназначенных "для использования во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах, для управленческих нужд организации", поскольку на практике многие активы, используемые для этих целей, не могут приносить доход (генерировать денежные потоки) вне зависимости от других активов.
Данная проблема возникает при признании:
– основных средств, приобретаемых для обеспечения безопасности и защиты окружающей среды, например, очистных фильтров, шумоизолирующих экранов и т.д.;
– основных средств, приобретаемых для выполнения санитарно-гигиенических требований, для поддержания чистоты и порядка на производстве, для обеспечения здоровых и безопасных условий труда и охраны труда, например, холодильников, печей СВЧ и т.д.;
– основных средств, не участвующих напрямую в производственном, торговом или ином процессе, приносящем выручку или иные доходы, например, вычислительной техники, предметов интерьера (аквариумов, картин) и т.д.;
– объектов непроизводственной или социальной сферы, содержание которых оплачивается предприятием, однако коммерческих доходов от этих объектов предприятие не получает (профилактории, детские сады и иные аналогичные объекты для нужд сотрудников предприятия).
Такие основные средства не связаны непосредственно с увеличением будущих экономических выгод и неспособны независимо от других активов или групп активов приносить доход.
По МСФО такие объекты могут классифицироваться в качестве основных средств с оговоркой, что они являются "корпоративными активами", т.е. активами, не генерирующими независимые денежные потоки, но участвующие в их создании несколькими подразделениями, генерирующими денежные потоки (МСФО 36.2, 100–102 "Обесценение активов").
В Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, в редакции постановления № 132, не содержится однозначного ответа на вопрос о том, как необходимо учитывать активы, которые неспособны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Активы, предоставляемые другим организациям во временное пользование, относятся к основным средствам
В постановлении № 132 отмечается, что к основным средствам относятся активы, предназначенные для предоставления другим организациям за плату во временное пользование и владение либо во временное пользование.
По МСФО 40.8 "Инвестиционная недвижимость" объекты недвижимости, предназначенные для получения арендной платы, должны классифицироваться как инвестиционная недвижимость (собственность), а не основные средства, как это предусмотрено Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, в редакции постановления № 132.
В заключение отметим, что критерии признания активов в качестве объектов основных средств стали более гибкими. У специалистов в области бухгалтерского учета появилась возможность, опираясь на свое профессиональное суждение, самостоятельно определять принадлежность активов к основным средствам или предметам в обороте.
