Ситуация
В 2009–2010 гг. организация участвовала в долевом строительстве жилья (2 квартир). После окончания строительства и приемки в эксплуатацию этих квартир в сентябре 2010 г. она приобрела их в собственность.
Квартиры были оприходованы в составе основных средств, неиспользуемых в предпринимательской деятельности. В период строительства квартир организация применила освобождение от налога на прибыль в части произведенных ею капитальных вложений согласно ст. 140 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
В октябре 2010 г. квартиры были предоставлены в пользование работникам организации по договорам найма жилого помещения.
При этом одна квартира по договору была предоставлена работнику на безвозмездной основе, а другая – на возмездной основе в сумме, покрывающей амортизационные отчисления по квартире. В обоих случаях оплату коммунальных услуг осуществляют работники.
В связи с этим возникают следующие вопросы:
1) возможно ли отнести в состав расходов от внереализационных операций, учитываемых при налогообложении прибыли, суммы амортизационных отчислений по объектам жилищного фонда (квартирам)?
2) облагается ли стоимость принятых на баланс организации квартир налогом на недвижимость?
3) сохранится ли освобождение от налога на прибыль, ранее примененное организацией по ст. 140 НК, после предоставления квартир в пользование работникам организации по договорам найма жилого помещения?
4) возникают ли объекты обложения НДС по возмездному и безвозмездному пользованию квартирами по договору найма?
1. Амортизацию по квартирам следует включать в состав внереализационных расходов в целях налогового учета
Амортизация неиспользуемых в предпринимательской деятельности объектов основных средств (полной их стоимости или части) и нематериальных активов представляет собой равномерный процесс отражения потери их стоимости вследствие изнашивания в течение нормативного срока службы каждого объекта.
Амортизационные отчисления от стоимости неиспользуемых в предпринимательской деятельности коммерческих организаций объектов основных средств (полной их стоимости или части) следует включать в состав внереализационных расходов организации с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" (п. 5 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6).
Валовой прибылью для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК).
Внереализационными расходами признаются расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 129 НК).
В состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются в т.ч. суммы затрат организаций на содержание находящихся на их балансе и неиспользуемых в предпринимательской деятельности детских оздоровительных учреждений, учреждений образования, объектов жилищного фонда (в т.ч. домов престарелых и инвалидов), здравоохранения, детских дошкольных учреждений, учреждений культуры и спорта, а также затрат на эти цели при долевом участии организаций в содержании указанных учреждений и объектов (подп. 3.26 п. 3 ст. 129 НК).
Таким образом, амортизационные отчисления по квартире организация относит на внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли.
2. Квартиры, переданные в пользование по договору найма работникам, – не объект для налога на недвижимость
Объектами обложения налогом на недвижимость признаются здания и сооружения, в т.ч. сверхнормативного незавершенного строительства, являющиеся собственностью или находящиеся во владении, в хозяйственном ведении или оперативном управлении плательщиков-организаций.
Для целей исчисления налога на недвижимость:
– зданием признается строительная система, состоящая из несущих и ограждающих или совмещенных (несущих и ограждающих) конструкций, образующих наземный (по мере необходимости и подземный) замкнутый объем, предназначенная для проживания или пребывания людей в зависимости от функционального назначения и для выполнения различного вида производственных процессов;
– сооружением признается объемная, плоскостная или линейная наземная, надземная или подземная строительная система, состоящая из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих конструкций, предназначенная для выполнения различного вида производственных процессов, хранения имущества, временного пребывания людей, перемещения людей и (или) грузов (п. 1 ст. 185 НК).
В то же время освобождению от налога на недвижимость подлежат здания и сооружения социально-культурного назначения и жилищного фонда местных Советов депутатов, организаций (за исключением принадлежащих организациям жилых помещений (квартир, комнат) в многоквартирных жилых домах, неиспользуемых для проживания физическими лицами) (подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК).
Жилищным фондом считается совокупность всех жилых помещений РБ независимо от форм собственности (ст. 1 Жилищного кодекса РБ (далее – ЖК)).
В частный жилищный фонд включается жилищный фонд юридических лиц негосударственной формы собственности (ст. 7 ЖК).
Таким образом, стоимость квартир, переданных организацией по договору найма в пользование своим работникам, не подлежит обложению налогом на недвижимость.
При этом необходимо учесть, что если квартиры по состоянию на 1-е число квартала будут учтены на балансе организации и на этот момент не будут сданы по договору найма, то налог на недвижимость следует исчислить, так как освобождение от налога на недвижимость не действует в случае, если квартиры не используются для проживания физическими лицами (подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК).
3. Организация теряет льготу по налогу на прибыль по квартирам, переданным в безвозмездное пользование
Освобождение от обложения налогом на прибыль, предусмотренное подп. 1.1 п. 1 ст. 140 НК, прекращается и налог на прибыль, не уплаченный в связи с освобождением, подлежит внесению в бюджет с уплатой пени за период со дня применения освобождения по день уплаты налога на прибыль включительно в случае, если в течение 2 лет с даты приобретения (строительства, сооружения, создания) или даты окончания работ по реконструкции, модернизации объектов основных средств и объектов незавершенного строительства, по которым было применено освобождение, такие объекты основных средств и объекты незавершенного строительства полностью или частично:
1) не введены в эксплуатацию;
2) реализованы;
3) ликвидированы (за исключением ликвидации, обусловленной чрезвычайными обстоятельствами (пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие);
4) переданы безвозмездно (за исключением безвозмездной передачи в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа);
5) переданы в безвозмездное пользование;
6) переданы по разделительному балансу юридическому лицу, образованному в процессе реорганизации юридического лица, применявшего освобождение, в форме выделения и (или) разделения (п. 4 ст. 140 НК).
Таким образом, в отношении квартиры, переданной организацией в безвозмездное пользование работнику, освобождение от обложения налогом на прибыль прекращается и в бюджет должен быть внесен налог на прибыль, не уплаченный в связи с освобождением, с уплатой пени за период со дня применения освобождения по день уплаты налога на прибыль включительно.
Что касается квартиры, переданной в возмездное пользование работнику, то в данном случае освобождение от обложения налогом на прибыль будет сохранено по основаниям п. 4 ст. 140 НК.
4. Сдачу квартир физическим лицам по договорам найма и оплату жилищно-коммунальных услуг не облагают НДС
Обороты по реализации на территории Республики Беларусь оказываемых физическим лицам жилищно-коммунальных и эксплуатационных услуг по перечню таких услуг, утверждаемому Президентом РБ, подлежат освобождению от НДС (подп. 1.11 п. 1 ст. 94 НК).
Перечень жилищно-коммунальных и эксплуатационных услуг, оказываемых физическим лицам, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержден Указом Президента РБ от 26.03.2007 № 138 (далее – Перечень).
Так, на основании п. 2 Перечня подлежит освобождению от НДС плата за пользование жилыми помещениями на территории Республики Беларусь физическими лицами.
Таким образом, плата по договору найма квартиры, взимая с одного из работников, не подлежит обложению НДС.
Что касается договора, не предусматривающего взимание платы по договору найма, то исчислять НДС не нужно и в этом случае. Объясним почему.
Передача в безвозмездное пользование в целях исчисления НДС приравнивается к безвозмездной передаче
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств и нематериальных активов) выручка от их реализации отражается в размере не менее суммы затрат на их производство либо приобретение (выполнение, оказание) и затрат на безвозмездную передачу, а при безвозмездной передаче основных средств и нематериальных активов – не менее их остаточной стоимости и затрат на безвозмездную передачу (п. 5 ст. 127 НК).
Однако по вышеуказанному Перечню обороты по реализации жилищно-коммунальных услуг, оказываемых физическим лицам, освобождаются от НДС.
