Ликвидация юридического лица по решению учредителей (участников): алгоритм действий от А до Я (Продолжение)

Необходимость отражения дополнительных хозяйственных операций для целей составления промежуточного ликвидационного баланса на счете 80 у ликвидируемой организации отсутствует.

В промежуточном ликвидационном балансе в стр. 410 отражается сумма уставного фонда капитала, отраженная по кредиту счета 80 в регистрах бухгалтерского учета.

 

Счет 81 предназначен для обобщения информации о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей реализации, пропорционального распределения среди акционеров, безвозмездной передачи государству, аннулирования. Поэтому после принятия решения о ликвидации хозяйственные операции по их реализации либо передаче совершены быть не могут (п. 64 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)).

 

Отражение хозяйственных операций на данном счете может иметь место только в том случае, если до даты составления промежуточного ликвидационного баланса организация приняла решение о частичном либо полном погашении убытков за счет средств резервного капитала (п. 65 Инструкции № 50).

Показатель в стр. 440 промежуточного ликвидационного баланса будет отражать сумму остатка резервного капитала, учтенного на счете 82.

 

Отражение хозяйственных операций для целей составления промежуточного ликвидационного баланса по счету 83 может иметь место в случаях, аналогичных случаям использования резервного фонда, т.е. для частичного либо полного покрытия убытков за счет средств добавочного фонда капитала.

При этом необходимо помнить, что в настоящее время подп. 1.6 п. 1 Указа Президен-та РБ от 20.10.2006 № 622 "О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования" установлен запрет на использование фонда переоценки, в т.ч. отражаемого на счете 83 на покрытие убытков от результатов хозяйственной деятельности организации, за исключением убытков, образовавшихся в результате списания имущества.

Показатель в стр. 450 промежуточного ликвидационного баланса будет отражать остаток добавочного капитала, учтенного на счете 83 в регистрах бухгалтерского учета.

 

Необходимость отражения дополнительных хозяйственных операций для целей составления промежуточного ликвидационного баланса на данном счете у ликвидируемой организации отсутствует, так как формирование финансового результата на дату составления промежуточного ликвидационного баланса будет отражаться на счете 99 "Прибыли и убытки".

Показатель в стр. 460 промежуточного лик-видационного баланса будет отражать остаток добавочного капитала, учтенного на счете 84 в регистрах бухгалтерского учета.

 

Особенностью учета средств целевого финансирования является необходимость использования данных средств по целевому назначению, и, как следствие, юридическое лицо несет ответственность за правильность использования данных средств в соответствии с законодательством и условиями их получения.

В настоящее время счет 86 предназначен для обобщения информации о наличии и движении источников средств в некоммерческих организациях (за исключением бюджетных организаций), полученных на их содержание согласно смете и на другие цели (далее – средства целевого финансирования) (п. 68 Инструкции № 50).

Таким образом, у коммерческой организации в регистрах бухгалтерского учета, а также в промежуточном ликвидационном балансе какой-либо показатель отражаться не будет.

 

Счет 91 "Прочие доходы и расходы"

К моменту составления промежуточного ликвидационного баланса счета 90 и 91 в общем случае сальдо не имеют, а значит, необходимость отражения хозяйственных операций на них отсутствует.

Если в месяце, в котором составляется промежуточный ликвидационный баланс, у ликвидируемой организации на счете 90 отражались выручка, затраты и налоги из выручки, относящиеся к реализуемой в процессе ликвидации продукции либо товарам, иные доходы и расходы, то данный счет следует закрыть.

Аналогичное требование относится и к счету 91.

 

Внимание! Закрытие счетов 90 и 91 осуществляется не на последнюю календарную дату месяца, в котором составляется промежуточный ликвидационный баланс, а непосредственно на дату составления промежуточного ликвидационного баланса, т.е. счета 90 и 91 должны быть закрыты (определен финансовый результат), например, 2, 3, 15, 21-го и т.д. числа месяца, в котором составляется промежуточный ликвидационный баланс.

 

Если в данном месяце после даты составления промежуточного ликвидационного баланса на этих счетах отражались еще какие-либо хозяйственные операции на последнюю календарную дату месяца необходимо провести повторное закрытие счетов.

Отметим также, что для отражения доходов и расходов, связанных с реализацией продукции, материалов и товаров в процессе ликвидации с целью получения средств для удовлетворения требований кредиторов, надо использовать счет 90 даже несмотря на то, что текущая хозяйственная деятельность ликвидируемым юридическим лицом уже не осуществляется, и в соответствии с требованиями законодательства ему разрешено осуществлять исключительно хозяйственные операции, связанные с ликвидацией (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)).

 

Необходимость списания недостач и потерь от порчи имущества, отраженных в составе сальдо по счету 94 на дату составления промежуточного ликвидационного баланса, зависит от оценки ликвидационной комиссией (ликвидатором) перспектив взыскания недостач с виновных лиц.

Данный счет в настоящее время предназначен для обобщения информации о движении сумм по недостачам и потерям от порчи материалов, товаров, иных запасов, основных средств и другого имущества, выявленным в процессе их заготовления, хранения и реализации, кроме потерь имущества в результате стихийных бедствий (п. 73 Инструкции № 50).

Если данные перспективы будут оценены как реальные, то в промежуточном ликвидационном балансе по стр. 280 "Прочие краткосрочные активы" будет отражен соответствующий показатель.

Если перспективы взыскания сумм недостач и потерь от порчи имущества, по мнению ликвидационной комиссии (ликвидатора), в процессе осуществления ликвидации отсутствуют, показатель по данному счету в части недостач и потерь следует списать на счет 91.

 

Резервы, отраженные ликвидируемым лицом на дату составления промежуточного ликвидационного баланса на счете 96 в соответствии с применяемой учетной политикой или специальными нормативными правовыми актами, подлежат списанию.

 

Счет 98 "Доходы будущих периодов"

Доходы и расходы будущих периодов, отраженные на счетах 97 и 98, перед составлением промежуточного ликвидационного баланса, как правило, подлежат списанию. Это связано с тем, что они уже в своем большинстве не будут использованы в деятельности организации (например, имущественные права на приобретаемое программное обеспечение, расходы по освоению новых производств и т.п.), не могут являться источником удовлетворения требований кредиторов: ведь организация уже прекратила осуществление предпринимательской деятельности, и, например, расходы будущих периодов могут быть списаны лишь на счет 91 для целей бухгалтерского учета, а для целей налогового учета – включены в состав внереализационных расходов, неучитываемых при налогообложении прибыли.

Списание расходов и доходов будущих периодов именно на этапе составления промежуточного, а не окончательного ликвидационного баланса вызвано необходимостью формирования достоверного финансового результата на дату его составления и оценки реального финансового и имущественного состояния ликвидируемой организации.

Однако в том случае, если на счете 97 учитывались расходы по приобретению активов, которые могут быть переданы собственнику (участникам, учредителям) ликвидируемого юридического лица (например, приобретенное программное обеспечение и т.п.), данные расходы при составлении промежуточного ликвидационного баланса списанию не подлежат.

 

Необходимость отражения дополнительных хозяйственных операций для целей составления промежуточного ликвидационного баланса на данном счете у ликвидируемой организации отсутствует.

Проведение реформации бухгалтерского баланса на дату составления промежуточного ликвидационного баланса не осуществляется, так как показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в любом случае отражается в промежуточном ликвидационном балансе.

Пример промежуточного ликвидационного баланса

Списание активов и обязательств, учтенных на соответствующих счетах бухгалтерского учета, следует производить с учетом принятых решений об этом собственником (участниками, учредителями) ликвидируемой организации.

 

Важно! В любое время до завершения ликвидации собственник (участники, учредители) имеет право отказаться от ликвидации и возобновить хозяйственную деятельность.

При проведении подготовительных процедур по составлению промежуточного ликвидационного баланса обратите также внимание на бухгалтерский и налоговый аспект ликвидации.

Так, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).

Таким образом, для включения расходов в состав затрат, учитываемых при налого-обложении прибыли, необходимо наличие ихсвязи с производственным процессом, т.е. использование в процессе производства и реализации продукции, товаров (работ, услуг).

Поскольку с даты принятия решения о ликвидации и уведомления об этом регистрирующего органа проведение операций по счетам и совершение сделок, не связанных с ликвидацией, запрещается, деятельность по производству и реализации продукции (товаров, работ, услуг) предприятием должна быть прекращена.

Соответственно все расходы, осуществляемые организацией с момента начала процедуры ликвидации, будут являться не расходами, связанными с осуществлением деятельности по производству и реализации продукции (товаров, работ, услуг), а расходами, связанными с ликвидацией.

В настоящее время возможность включения расходов, осуществляемых в период ликвидации юридического лица, в состав затрат, учитываемых при налогообложении, белорусским законодательством не предусмотрена. В связи с этим данные расходы для целей бухгалтерского учета отражаются на счете 91"Прочие доходы и расходы" (за исключение операций по реализации активов и иных операций, которые, как указывалось выше, согласно требованиям Инструкции № 102 отражаются на счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности").

Рекомендуем ликвидируемым организациям обратить внимание на то, что исходя из требований ст. 130 и 131 НК и с учетом того, что хозяйственная деятельность ликвидируемым юридическим лицом должна быть уже прекращена, для целей налогового учета рассматриваемые затраты также будут относиться к затратам, не связанным с производством и реализацией продукции (товаров, работ, услуг). Значит, учитывать их в качестве текущих затрат, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, неправомерно.

Возможность учитывать затраты, которые несет ликвидируемая организация в процессе ликвидации, в качестве внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, в ст. 129 НК прямо не предусмотрена.

Принимая во внимание наличие разных точек зрения по данному вопросу у представителей налоговых органов, отсутствие прямой нормы о порядке налогового учета затрат, которые несет ликвидируемая организация в качестве внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль по подп. 3.27 п. 3 ст. 129 НК, как "других расходов, потерь, убытков, произведенных плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав", рекомендуем ликвидируемой организации уточнять позицию территориальной инспекции МНС, в которой она зарегистрирована, в целях предупреждения претензий и доначисления налогов (сборов) и штрафных санкций в ходе обязательной налоговой проверки, которая будет произведена в процессе ликвидации.

В то же время вышеуказанные рекомендации распространяются не на все осуществляемые организацией расходы.

Так, например, на основании п. 2 ст. 126 НКналоговая база по налогу на прибыль (ва-ловая прибыль) может быть уменьшена на сумму внереализационных расходов, которые в соответствии с законодательством могут быть включены в состав внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль.

К таким расходам, например, могут быть отнесены расходы по ликвидации объектов основных средств и нематериальных активов, их реализации, убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, невозможных (нереальных) для взыскания, суммы НДС, исчисленные при отсутствии документов, обосновывающих применение ставки НДС в размере 0 % по истечении 180 дней с даты отгрузки товаров в Российскую Федерацию (дата истечения срока которогопришлась на период ликвидации), и т.п. (ст. 129 НК). Иными словами, это те расходы,которые прямо предусмотрены налоговым законодательством и вопрос налогового учета которых не связан с тем, осуществляет организация хозяйственную деятельность или находится в процессе ликвидации.

 

Важно! На протяжении всего периода ликвидации организация должна своевременно начислять и уплачивать налоги, сборы и иные обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды, представлять налоговую, статистическую и иную отчетность в соответствующие государственные органы в порядке, установленном для юридических лиц, ведущих хозяйственную деятельность и не находящихся в стадии ликвидации. В случае неисполнения данных обязанностей к организации и ее должностным лицам либо членам ликвидационной комиссии (ликвидатору) могут быть применены меры административного воздействия и даже уголовного наказания, так как правоспособность юридического лица прекращается не с момента принятия решения о ликвидации, а с момента внесения записи о ликвидации юридического лица в ЕГР.

 

Промежуточный ликвидационный баланс содержит лишь числовые показатели по соответствующим статьям и не обеспечивает получение информации о структуре активов и обязательств по состоянию на дату его составления. Например, он не содержит сведений о составе объектов основных средств, материалов, товаров, готовой продукции в разрезе их наименований и стоимости и не может являться основанием для принятия решения об оценке степени их ликвидности.

Видится необходимым составление определенных приложений к промежуточному ликвидационному балансу, которые будут обеспечивать наличие дополнительной информации. К таким приложениям можно отнести следующие:

– сведения о наличии и составе основных средств и нематериальных активов, их состоянии и оценке ликвидности;

– сведения о наличии объектов незавершенного капитального строительства, их балансовой и рыночной стоимости;

– сведения о наличии и структуре оборотных активов, их балансовой и рыночной стоимости и оценке ликвидности;

– перечень требований, заявленных кредиторами;

– структура дебиторской задолженности и оценка возможности ее взыскания;

– сведения о финансовом состоянии ликвидируемого лица и планируемых процедурах по дальнейшей ликвидации.

Примерные формы данных документов представлены ниже.

Поскольку промежуточный ликвидационный баланс представляется ликвидационной комиссией (ликвидатором) для утверждения собственнику (участникам, учредителям) ликвидируемого юридического лица, данные приложения могут быть приложены (подшиты) к промежуточному ликвидационному балансу, представляемому ликвидационной комиссией (ликвидатором) для рассмотрения и утверждения.

 

 

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации ликвидационной комиссией были реализованы основные средства в количестве 15 объектов остаточной стоимостью 800 млн. руб., сумма денежных средств, полученных от продажи, составила 350 млн. руб.

 

 

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации ликвидационной комиссией была реализована часть объектов незавершенного строительства балансовой стоимостью 400 млн. руб.

 

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации объекты нематериальных активов остаточной балансовой стоимость 30 млн. руб. были списаны в связи с невозможностью их дальнейшего использования.

 

 

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации часть оборотных активов, учитываемых на счете 10 "Материалы", балансовой стоимостью 10 млн. руб. была реализована ликвидационной комиссией.

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации часть товаров, учитываемых на счете 41 "Товары", балансовой стоимостью 100 млн. руб. была реализована ликвидационной комиссией.

 

Примечание. С даты принятия решения о ликвидации часть продукции, учитываемой на счете 43 "Готовая продукция", балансовой стоимостью 50 млн. руб. была реализована ликвидационной комиссией.

 

 

 

 

 

 

В данной справке ликвидационная комиссия (ликвидатор) в произвольной форме может указать следующие сведения:

– основные финансовые показатели организации на момент составления промежуточного ликвидационного баланса;

– оценка возможностей удовлетворения требований всех кредиторов;

– предлагаемые направления реализации имущества для удовлетворения требований кредиторов;

– оценка возможностей взыскания имеющейся дебиторской задолженности;

– предложения по осуществлению мер по взысканию дебиторской задолженности (подаче исковых заявлений в суд, урегулирования в добровольном порядке, списания и т.д.);

– предложение по уточнению сроков и объемов проведения ликвидационных процедур по сравнению с первоначально планируемыми;

– иные сведения с учетом особенностей ликвидации предприятия.

Вышеуказанный перечень приложений к промежуточному ликвидационному балансу является рекомендательным. Ликвидационная комиссия (ликвидатор) в зависимости от конкретных особенностей процесса ликвидации определенного юридического лица может составлять какие-либо дополнительные формы, обеспечивающие собственников (участников, учредителей) необходимыми данными; в зависимости от существенности данных не составлять детализированную расшифровку определенных показателей промежуточного ликвидационного баланса и т.д.

Промежуточный ликвидационный баланс, включая все приложения к нему, представляется для рассмотрения и утверждения собственнику (учредителям, участникам) ликвидируемой организации (п. 2 ст. 59 Гражданского кодекса РБ).