ОСНОВАНИЯ ДЛЯ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ
Налоговые вычеты производятся на основании следующих документов:
– первичных учетных документов установленной уполномоченными государственными органами формы, составленных на бланках, полученных продавцами в установленном законодательством порядке, либо составленных в виде электронных документов, созданных в порядке, установленном Советом Министров, – при приобретении плательщиком на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– деклараций на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой и документов (их копий), подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, – при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь (кроме ввоза товаров с территории государств – членов Таможенного союза);
– налоговых деклараций (расчетов) по НДС и документов, подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров с территории государств – членов Таможенного союза, – при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов Таможенного союза.
Вычет НДС осуществляется:
– по операциям, не предусматривающим предъявление продавцами первичных учетных документов установленной уполномоченными государственными органами формы, составленных на бланках, полученных продавцами в установленном законодательством порядке, либо составленных в виде электронных документов, созданных в порядке, установленном Советом Министров, – на основании иных первичных учетных и расчетных документов;
– по приобретенным транспортным услугам по перевозке пассажиров и багажа – наосновании проездных документов, подтверждающих факт оплаты услуг, в которых указана сумма НДС;
– по приобретенным по подписке печатным средствам массовой информации – на основании расчетных документов покупателя, в которых указана сумма НДС;
– по полученным в аренду (финансовую аренду (лизинг)) предметам – на основании договора и расчетных документов арендатора (лизингополучателя) или первичных учетных документов, предъявленных арендодателем (лизингодателем), в которых указаны сумма и ставка НДС (п. 5 ст. 107 Налогового кодекса РБ; далее – НК).
Таким образом, предъявление сумм НДС осуществляется в первичных учетных документах как установленного, так и неустановленного образца. Указанные документы содержат в числе прочих реквизиты "ставка НДС" и "сумма НДС".
Организации при получении документов, в которых предъявлены суммы НДС, проверяют, правильно ли они заполнены, однако несоответствие ставки и суммы НДС не всегда является ошибкой. В первичных учетных документах выделяются как исчисленные суммы НДС, так и суммы налоговых вычетов.
Рассмотрим ситуации, в которых несоответствие ставки и суммы НДС является обоснованным.
НАЛОГОВАЯ БАЗА НЕ ВСЕГДА РАВНА ЦЕНЕ РЕАЛИЗАЦИИ
Сумму НДС исчисляют как произведение налоговой базы и налоговой ставки (п. 2 ст. 103 НК).
Сумму НДС, исчисленную в соответствии с п. 2 ст. 103 НК, предъявляет плательщик при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном ст. 105 НК (п. 3 ст. 103 НК).
При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по свободным отпускным ценам (с учетом акцизов для подакцизных товаров) или тарифам плательщик дополнительно к цене (тарифу) товаров (работ, услуг), имущественных прав обязан предъявить к оплате их покупателю соответствующую сумму НДС.
Данное положение не применяется при реализации плательщиком товаров по регулируемым розничным ценам, если в эти цены уже включен НДС (п. 1 ст. 105 НК).
Иными словами, поскольку в первичных учетных документах выделяются исчисленные суммы НДС, то их несоответствие ставке связано с тем, что налоговая база по определенным операциям не равна цене реализации без НДС.
Рассмотрим случаи, когда у организаций могут возникать такие ситуации.
Реализация приобретенных (ввезенных) товаров по регулируемым розничным ценам
Налоговая база НДС при реализации по регулируемым розничным ценам с учетом НДС приобретенных (ввезенных) товаров (за исключением товаров, исчисление НДС по которым производится в соответствии с п. 9 ст. 103 НК) определяется как положительная разница между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров. При этом цены приобретения и реализации рассчитывают с учетом НДС (п. 3 ст. 98 НК).
Регулируемые розничные цены установлены на сахар-песок (постановление Минэкономики РБ от 25.04.2011 № 62 "О ценах на сахар-песок белый без добавок и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь").
При реализации товаров по регулируемым розничным ценам в соответствии со ст. 102 НК применяют ставки НДС 9,09 % (10 / 110 × 100 %) или 16,67 % (20 / 120 × 100 %) (подп. 1.4 п. 1 ст. 102 НК).
Пример 1
Организация реализовала сахар белый (ставка НДС 9,09 %) на сумму 800 тыс. руб. Цена приобретения сахара – 720 тыс. руб.
Налоговая база определяется исходя из разницы между ценой реализации и ценой приобретения и составляет 80 тыс. руб. (800 – 720). Исчисленная сумма налога будет равна 7,272 тыс. руб. (80 тыс. руб. × 9,09 / 100).
В документах, предъявляемых покупателю, отражаются следующие данные:
– стоимость без НДС – 792 728 руб.;
– ставка НДС – 9,09 %;
– сумма НДС – 7 272 руб.;
– стоимость с НДС – 800 000 руб.
В гр. 2 стр. 5 разд. I декларации по НДС отражается сумма 80 тыс. руб., а в гр. 4 стр. 5 – 7,272 тыс. руб.
Реализация приобретенных многооборотной тары и путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, трудовых книжек и (или) вкладышей к ним
Положения части первой п. 3 ст. 98 НК об определении налоговой базы как положительной разницы между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров распространяются в т.ч. на реализацию приобретенных многооборотной тары, путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, трудовых книжек и (или) вкладышей к ним (часть вторая п. 3 ст. 98 НК).
Следовательно, при их реализации может возникать несоответствие исчисленных сумм НДС ставке.
Пример 2
Организация приобрела путевку по цене 4 000 тыс. руб. и реализовала ее за 5 200 тыс. руб.
Налоговая база определяется исходя из разницы между ценой реализации и ценой приобретения и составляет 1 200 тыс. руб. (5 200 тыс. руб. – 4 000 тыс. руб.).
Исчисленная сумма НДС будет равна 200 тыс. руб. (1 200 × 20 / 120).
Покупателю в документах указывают следующие данные:
– стоимость без НДС – 5 000 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 200 тыс. руб.;
– стоимость с НДС – 5 200 тыс. руб.
От редакции:
Корреспонденция счетов представлена в табл. 1.
Реализация юридическими лицами транспортных средств, приобретенных ими у физических лиц на территории Республики Беларусь
Налоговую базу для расчета НДС при реализации юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями транспортных средств, приобретенных ими у физических лиц на территории Республики Беларусь, определяют как разницу между ценой реализации с учетом НДС и ценой приобретения этих транспортных средств (подп. 1.2 п. 1 Указа Президента РБ от 24.11.2005 № 546 "О некоторых вопросах налогообложения транспортных средств").
Пример 3
Организация в июне 2013 г. реализовала автомобиль по цене 150 000 тыс. руб. Он был приобретен в мае 2013 г. по цене 120 000 тыс. руб.
В данном случае налоговая база определяется исходя из разницы между ценой реализации и ценой приобретения и составляет 30 000 тыс. руб. (150 000 тыс. руб. – 120 000 тыс. руб.). Исчисленная сумма НДС будет равна 5 000 тыс. руб. (30 000 × 20 / 120).
Покупателю в документах указывают следующие данные:
– стоимость транспортного средства – 150 000 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 5 000 тыс. руб.
Пример 4
Организация в июне 2013 г. реализовала автомобиль по цене 17 500 тыс. руб. Он был приобретен в 2007 г. за 34 000 тыс. руб.
В документах, предъявляемых покупателю, указываются следующие значения:
– стоимость транспортного средства – 17 500 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 0 руб. (цена реализации ниже цены приобретения).
Оказание услуг транспортной экспедиции
Налоговой базой НДС по услугам транспортной экспедиции является сумма, полученная в виде вознаграждения экспедитора по договору транспортной экспедиции. Вознаграждение определяют как сумму, полученную от клиента за оказанные ему услуги за вычетом средств, перечисленных (подлежащих перечислению) перевозчикам и иным организациям и индивидуальным предпринимателям, оказывающим услуги, указанные в договоре транспортной экспедиции. Данные положения распространяются также на случаи, когда в соответствии с договором транспортной экспедиции обязанности экспедитора исполняет перевозчик (п. 10 ст. 98 НК).
Пример 5
Организация оказала услуги транспортной экспедиции стоимостью 6 200 тыс. руб. При этом стоимость услуг перевозчика составляет 5 000 тыс. руб. без НДС (перевозчик применяет упрощенную систему налогообложения без НДС).
Налоговую базу организация-экспедитор определяет как сумму, полученную от клиента за оказанные ему услуги за вычетом средств, перечисленных перевозчику, что составит 1 200 тыс. руб. (6 200 – 5 000). Исчисленная сумма НДС будет равна 200 тыс. руб. (1 200 тыс. руб. × 20 / 120).
В документах, предъявляемых покупателю, нужно отразить следующие данные:
– стоимость без НДС – 6 000 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 200 тыс. руб.;
– стоимость с НДС – 6 200 тыс. руб.
От редакции:
Корреспонденция счетов представлена в табл. 2.
Выполнение строительных работ с привлечением субподрядчиков
Налоговую базу НДС при реализации подрядчиками строительных работ (включая проектные работы), выполненных с участием субподрядчиков, подрядчик определяет как стоимость работ, выполненных собственными силами (п. 17 ст. 98 НК).
Пример 6
Организация в июне 2013 г. выполнила строительные работы. Их стоимость составила 52 000 тыс. руб. Для выполнения части работ был привлечен субподрядчик, применяющий упрощенную систему налогообложения без НДС, стоимость работ которого составила 22 000 тыс. руб.
Налоговую базу подрядчик определяет только исходя из объемов работ, выполненных собственными силами. Она составляет 30 000 тыс. руб. (52 000 – 22 000). Таким образом, исчисленная сумма НДС будет равна 5 000 тыс. руб. (30 000 × 20 / 120).
В налоговой декларации (расчете) по НДС за январь – июнь 2013 г. в гр. 2 стр. 1 нужно отразить налоговую базу в размере 30 000 тыс. руб., а в гр. 4 стр. 1 – исчисленную сумму налога в размере 5 000 тыс. руб.
В документах, предъявляемых покупателю, отражаются следующие данные:
– стоимость работ без НДС – 47 000 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 5 000 тыс. руб.;
– стоимость с НДС – 52 000 тыс. руб.
Передача имущественных прав
Налоговую базу НДС при передаче имущественных прав определяют с учетом следующих особенностей:
– при уступке права требования первоначальным кредитором, происходящей из договоров, направленных на реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговой базой является сумма превышения размера обязательств по таким договорам;
– при уступке права требования новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора, направленного на реализацию товаров (работ, услуг), налоговая база определяется как сумма превышения дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке права требования или при прекращении соответствующего обязательства, над расходами на приобретение указанного требования;
– при передаче имущественных прав плательщиками, в т.ч. участниками долевого строительства, на объекты недвижимости, долей в праве собственности на объекты недвижимости, гаражи и места автомобильных стоянок налоговая база определяется как положительная разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права (доли в праве собственности) с учетом НДС, и расходами на приобретение данных прав (долей в праве собственности) с учетом НДС;
– при приобретении денежного требования у третьих лиц налоговой базой является сумма превышения дохода, полученного от должника и (или) при последующей уступке, над расходами на приобретение этого требования;
– при передаче прав, связанных с правом заключения договора, налоговая база определяется как стоимость такого права без включения в нее НДС (п. 16 ст. 98 НК).
Пример 7
Организация заключила договор долевого строительства объекта недвижимости и перечислила в период действия договора застройщику 100 000 тыс. руб. До окончания строительства организация продала свою долю за 160 000 тыс. руб.
Налоговую базу при передаче доли на объект недвижимости необходимо определить исходя из разницы между стоимостью, по которой передается доля с учетом НДС, и расходами на приобретение данной доли. Она составит 60 000 тыс. руб. (160 000 – 100 000).
Следовательно, исчисленная сумма НДС будет равна 10 000 тыс. руб. (60 000 × 20 / 120). В гр. 2 стр. 1 налоговой декларации (расчета) по НДС следует отразить налоговую базу в размере 60 000 тыс. руб., а в гр. 4 стр. 1 – исчисленную сумма налога в размере 10 000 тыс. руб.
В документах, предъявляемых покупателю, отражаются данные:
– стоимость без НДС – 150 000 тыс. руб.;
– ставка НДС – 20 %;
– сумма НДС – 10 000 тыс. руб.;
– стоимость с НДС – 160 000 тыс. руб.
