Ситуация
Организация выдает физическим лицам возмездные займы на потребительские нужды с взиманием процентов за пользование заемными денежными средствами. Плата за оформление займа (за совершение действия, формальностей, связанных с оформлением документов) с заемщиков не взимается (организация зарабатывает только на процентах).
С процентов, полученных от предоставления займов, она уплачивает налог на прибыль и местный сбор на развитие территорий, но не уплачивает НДС.
Организация, изучив п. 1 ст. 93 Налогового кодекса РБ (далее – НК), среди объектов налогообложения НДС не нашла такого вида деятельности, как предоставление займов.
Действительно, объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты:
– по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав плательщиком своим работникам;
– обмену товарами (работами, услугами), имущественными правами;
– безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– передаче товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав по соглашению о предоставлении взамен исполнения обязательства отступного, а также предмета залога залогодателем залогодержателю (кредитору) при неисполнении обеспеченного залогом обязательства;
– передаче лизингодателем предмета финансовой аренды (лизинга) лизингополучателю;
– передаче арендодателем объекта аренды арендатору;
– прочему выбытию товаров, основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства;
– реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, возникающие у доверительного управляющего в связи с доверительным управлением имуществом по договору доверительного управления имуществом в интересах вверителя (выгодоприобретателя);
– передаче товаров в рамках договора займа в виде вещей (п. 1 ст. 93 НК (с учетом изменений и дополнений, которые будут действовать с 1 января 2011 г.)).
Таким образом, с 1 января 2011 г. НДС будут облагаться обороты по передаче товаров в рамках договора займа в виде вещей. Но про обложение НДС денежных займов в п. 1 ст. 93 НК не сказано. До 1 января 2011 г. даже заем в виде вещей между резидентами РБ не облагается НДС.
Это дало основание организации считать, что предоставление займа не является реализацией товаров (работ, услуг) и не подлежит обложению НДС.
По мнению организации, предоставление займа не является ни товаром, ни услугой, так как договор займа состоит не в оказании услуг займодавцу, а в предоставлении ему денежных средств.
Аналогичной заемной операцией является аренда, которая не является услугой по Гражданскому кодексу РБ и НК. Заемщик платит проценты за то, что пользуется деньгами, а арендатор – арендную плату за то, что пользуется имуществом.
Доходы от сдачи имущества в аренду облагаются налогом на прибыль не как услуга, а как внереализационный доход потому, что указаны в перечне внереализационных доходов вст. 128 НК. Аренда облагается НДС, так как передача объекта аренды арендатору указана в качестве объекта налогообложения в подп. 1.1.6 п. 1 ст. 93 НК.
Также в подтверждение своей правоты организация ссылается на письмо МНС РБ от 09.02.2010 № 2-1-9/124 "О направлении информации". В этом письме до сведения налоговых инспекций доводится перечень актуальных вопросов по НДС и ответов на них. Есть в этом письме вопрос № 20 следующего содержания:
"В главе 12 НК с 1 января 2010 года отсутствует определение товара. Подлежат ли обложению НДС с 01.01.2010 обороты по передаче денежных средств, реализации валюты в связи с тем, что прибыль, полученная от указанных операций, облагается налогом на прибыль?"
При ответе на этот вопрос МНС РБ сообщает, что в соответствии со ст. 93 НК объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь.
Определение термина "товар" содержится в ст. 29 НК: товаром признается имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации, если иное не установлено таможенным законодательством.
В гл. 12 НК предусмотрен порядок исчисления НДС. В ней не содержится каких-либо особенностей определения объектов налогообложения либо налоговой базы при передаче денежных средств (так как это, например, установлено гл. 14 НК, определяющей порядок исчисления налога на прибыль).
Вывод МНС РБ следующий: обороты по передаче денежных средств, реализации валюты,как и ранее, не признаются объектом налогообложения для целей исчисления НДС.
Однако налоговая инспекция не согласна с таким подходом организации и требует уплатить НДС. В обоснование своих требований она ссылается на то, что в соответствии со ст. 46 Гражданского кодекса РБ юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и (или) распределяющие полученную прибыль между участниками (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации).
Под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими в гражданском обороте от своего имени, на свой риск и под свою имущественную ответственность и направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи вещей, произведенных, переработанных или приобретенных указанными лицами для продажи, а также от выполнения работ или оказания услуг, если эти работы или услуги предназначаются для реализации другим лицам и не используются для собственного потребления.
Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (ст. 93 НК).
При этом исходя из положений ст. 30 НК услугой считается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления.
Основная деятельность организации – выдача процентных займов, т.е. осуществление деятельности, направленной на получение дохода в виде процентов за пользование денежными средствами.
Поэтому, по мнению налоговой инспекции, объект обложения НДС при предоставлении возмездных денежных займов (под процент) возникает при осуществлении деятельности, результаты которой реализуются с целью извлечения прибыли, т.е. предпринимательской деятельности, осуществляемой коммерческими организациями.
Таким образом, доходы, получаемые коммерческими организациями в виде процентов при предоставлении возмездных денежных займов в рамках осуществления предпринимательской деятельности, признаются объектом налогообложения в общеустановленном порядке и не подлежат освобождению от налога.
Также инспекция ссылается на положения гл. 12 НК, которые устанавливают аналогичный подход и признают объектами налогообложения обороты по реализации схожих по своей сути услуг ломбардов и отдельных видов банковских услуг.
Рассматривая спор сторон, можно отметить, что каждая по-своему права.
В налоговом законодательстве отсутствует единообразное правовое регулирование договора займа для целей налогообложения.
С одной стороны, в ст. 93 НК прямо не установлено, что передача имущества (в т.ч. денег) по договорам займа является оборотом по реализации товаров (работ, услуг) и соответственно объектом обложения НДС, как это предусмотрено, например, в отношении передачи объектов по договорам лизинга, аренды.
С другой стороны, подп. 1.37, 1.41 п. 1 ст. 94 НК определены налоговые льготы в виде освобождения от обложения НДС оборотов по реализации банками операций по предоставлению займов, ломбардами – операций по предоставлению физическим лицам краткосрочных займов под залог имущества. Предоставление такого освобождения говорит о том, что эти обороты признаются объектом обложения НДС. В противном случае, если эти обороты не являются объектом обложения НДС, зачем предоставлять по ним льготы?
Изучив доводы сторон, можно сделать вывод, что для предупреждения подобных разночтений и судебных разбирательств вопрос об отнесении к объектам обложения НДС операций по передаче денег по договорам займа должен быть изложен в НК более четко.
