Организация «А» (вид деятельности – оптовая торговля) в январе 2020 г. отгрузила товары в адрес организации «Б» на основании договора купли-продажи на сумму 200 000 руб. Организация «А» отразила в бухгалтерском учете выручку на соответствующую сумму (Д-т 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – К-т 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»).
Организация «Б» в этом же месяце отгрузила в адрес организации «А» товары на общую сумму 50 000 руб. (в товаросопроводительных документах в качестве основания отгрузки указано «договор купли-продажи»). Ассортимент полученного от организации «Б» товара совпадает с ассортиментом ранее отгруженного в адрес данной организации товара. Организация «А» отразила в бухгалтерском учете данную операцию как поступление товара (Д-т 41 «Товары» – К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).
1. Правильно ли в бухгалтерском учете организации «А» отражена операция по поступлению товаров от организации «Б»?
О правильности отражения данной операции в бухгалтерском учете организации «А» можно судить по правовым основаниям ее осуществления. Ее экономическая сущность вытекает из заключенного между сторонами договора и законодательства.
В строке «Основание отпуска» накладных ТТН-1 и ТН-2 указываются наименование, дата и номер документа, являющегося основанием для отгрузки товара (п. 3 Инструкции № 58*).
_____________________
* Инструкция о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58 (далее – Инструкция № 58).
В рассматриваемой ситуации данное требование исполнено не в полном объеме (не указаны номер и дата документа-основания), в связи с чем из товаросопроводительных документов не ясно, на каком основании осуществлена отгрузка товаров на сумму 50 000 руб. от организации «Б» в адрес организации «А»:
произведен возврат товара на условиях договора купли-продажи, в соответствии с которым ранее производилась отгрузка товара от организации «А» в адрес организации «Б», либо осуществлена реализация товара на основании иного договора купли-продажи.
Так, например, если основанием для отгрузки товаров организацией «Б» в адрес организации «А» являлся самостоятельный договор купли-продажи и данная отгрузка не носит характер возврата товара, то имеет место реализация товара и данная операция отражена в бухгалтерском учете организации «А» верно.
В случае же возврата организацией «Б» ранее приобретенного у организации «А» товара на условиях, предусмотренных договором купли-продажи (например, в случае возврата товара, не пользующегося спросом), данная хозяйственная операция в бухгалтерском учете организации «А» отражена неверно. В такой ситуации фактически имеет место изменение в учетной оценке активов и обязательств (отмена ранее состоявшейся реализации товара). В этом случае данная хозяйственная операция отражается в порядке, предусмотренном гл. 3 НСБУ № 80**.
_____________________
** Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденный постановлением Минфина Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80).
В частности, отражается не поступление товаров от поставщика, а корректировка ранее отраженной выручки методом «красное сторно» на сумму 50 000 руб. (Д-т 62 – К-т 90). Аналогичным образом отражается «восстановление» покупной стоимости возвращенных товаров на счете 41 в корреспонденции с дебетом счета 90.
2. Каковы последствия приведенного нарушения в оформлении сопроводительных документов?
Неправильное оформление сопроводительных документов или их недооформление может привести к неверному отражению возврата товаров на счетах бухгалтерского учета организации «А». Результат – искажение (завышение) выручки от реализации товаров. С одной стороны, указанное влечет завышение сумм подлежащих уплате налогов, с другой – искажение показателей деятельности организации, взаимосвязанных с величиной выручки, от которых зависит размер выплат стимулирующего характера отдельных должностных лиц организации.
На производственном предприятии в связи с неравномерностью поступления заказов, предусмотренных бизнес-планом, часть условно-постоянных расходов в составе управленческих расходов учитывается на счете 97 «Расходы будущих периодов», а в последующем по мере достижения запланированной загрузки производственных мощностей данные расходы списываются в дебет счета 90.
1. Вправе ли организация подобным образом организовать учет расходов?
В организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, к управленческим расходам относятся условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»), за исключением случаев, установленных законодательством (п. 10 Инструкции № 102*).
_____________________
* Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
Расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним. Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены. Расходы, относящиеся к отчетному периоду, не допускается включать в расходы будущих периодов, отражаемые на счете 97 (п. 32 Инструкции № 102).
Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то указанные расходы признаются в бухгалтерском учете путем их соответствующего распределения между отчетными периодами (п. 33 Инструкции № 102).
Для обобщения информации о расходах, произведенных в отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам, предназначен счет 97. Произведенные суммы расходов будущих периодов отражаются записью:
Д-т 97 – К-т 10 «Материалы», 60 и др.
Корреспонденция счета 97 с другими счетами установлена согласно приложению 64 к Инструкции № 50** (п. 76 Инструкции № 50).
_____________________
** Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).
Следует отметить, что в приложении 64 к Инструкции № 50 отсутствует корреспонденция счетов Д-т 97 – К-т 26.
Таким образом, управленческие расходы не подлежат учету в составе расходов будущих периодов для целей последующего распределения между несколькими отчетными периодами. Они отражаются по дебету счета 90 (субсчет 90-5) и кредиту счетов 25 «Общепроизводственные затраты» (в части условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат), 26 (часть вторая п. 35 Инструкции № 102).
Следовательно, организация не вправе организовать учет управленческих расходов в порядке, указанном в вопросе.
2. Насколько серьезны последствия неправомерного отражения текущих расходов на счете 97?
Несоблюдение установленной методологии учета расходов по текущей деятельности может привести к необоснованному занижению расходов за отчетный период, что в свою очередь влечет искажение показателей финансового результата деятельности организации: завышение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в одних периодах и занижение – в других.
В коммерческой организации осуществлялись строительные работы в здании аппарата управления. В бухгалтерию поступили следующие документы: договор строительного подряда, акты сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ по объекту «Капитальный ремонт административного здания». В бухгалтерском учете выполненные работы отнесены на увеличение стоимости данного объекта основных средств ввиду большой стоимости произведенного ремонта.
Правильно ли отражена в бухгалтерском учете стоимость капитального ремонта здания?
Основания для изменения первоначальной стоимости основных средств предусмотрены гл. 3 Инструкции № 26*. Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев:
_____________________
* Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).
– реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;
– переоценки основных средств в соответствии с законодательством;
– иных случаев, установленных законодательством (п. 14 Инструкции № 26).
Отражение по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» с последующим списанием в дебет счета 01 «Основные средства» предусмотрено только в отношении фактических затрат, связанных с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) основных средств, проведением иных аналогичных работ (часть первая п. 20 Инструкции № 26).
Фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены (часть вторая п. 20 Инструкции № 26).
Из вышеизложенного следует, что порядок отражения в бухгалтерском учете затрат по осуществлению рассматриваемых строительных работ зависит от того, как эти работы будут квалифицированы: реконструкция или ремонт.
Для того чтобы разграничить указанные виды работ, необходимо обратиться к предписаниям Закона № 300-З** и соответствующих технических нормативных правовых актов. В частности, согласно письму Минстройархитектуры Республики Беларусь от 24.07.2017 № 04-2-02/9574 «Об отнесении видов работ и услуг к строительной деятельности» виды работ и услуг, относящиеся к строительной деятельности, определяются на основании:
_____________________
** Закон Республики Беларусь от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» (далее – Закон № 300-З).
1) проектной документации, разрабатываемой на возведение, реконструкцию, реставрацию, капитальный ремонт, благоустройство объекта, снос;
2) ТКП 45-1.04-206-2010 «Ремонт, реконструкция и реставрация жилых и общественных зданий и сооружений. Основные требования по проектированию», утвержденного приказом Минстройархитектуры Республики Беларусь от 15.07.2010 № 267 (согласно приложениям А–Г).
Разъяснение применения норм технических нормативных правовых актов в области строительства осуществляет разработчик – РУП «Стройтехнорм».
В данной ситуации отсутствуют основания для отнесения рассматриваемых затрат на увеличение первоначальной стоимости основного средства (здания), так как в распоряжении организации нет документов, удостоверяющих, что проектировщиком неверно определен вид работ «капитальный ремонт». Следовательно, стоимость выполненных работ подлежала отражению в составе расходов в том отчетном периоде, к которым относятся подписанные в установленном порядке акты сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ.
Неверное отражение данных затрат влечет:
– занижение расходов организации за те отчетные периоды, когда такие расходы относились на увеличение стоимости основных средств;
– завышение сумм амортизации отремонтированного основного средства;
– искажение показателей финансового результата и завышение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
