ЧТО ЯВЛЯЕТСЯ БРАКОМ В ПРОИЗВОДСТВЕ
Браком в производстве считается продукция (изделия) и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению или могут быть использованы лишь после дополнительных затрат на исправление.
К статье "Потери от брака" относятся:
– стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов и т.п.), некачественно выполненных работ, услуг;
– стоимость материалов, покупных изделий и полуфабрикатов, а также полуфабрикатов собственного производства, испорченных при наладке оборудования, в пределах норм, установленных на эти цели;
– затраты на исправление брака.
В зависимости от характера дефектов, установленных при технической приемке, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный).
Исправимым браком считается продукция (изделия) и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.
Окончательный брак – это продукция (изделия) и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.
По месту обнаружения брак подразделяется:
– на внутренний, выявленный на предприятии до отправки продукции покупателю (потребителям) или до сдачи работ заказчику;
– внешний, выявленный у покупателей (потребителей) в процессе обработки, сборки, монтажа или при эксплуатации изделия.
К производственному браку можно отнести продукцию по дефектам производственного характера, т.е. возникшего при выполнении технологических операций по изготовлению изделия.
При этом не имеет значения, где обнаружены эти дефекты: в производственных цехах, на складе готовой продукции или у покупателя.
РАСЧЕТ СЕБЕСТОИМОСТИ БРАКА
Себестоимость внутреннего окончательного брака
Себестоимость внутреннего окончательного брака исчисляют по фактическим затратам по всем статьям расходов, включаемым в себестоимость продукции в соответствии с п. 9 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
По общему правилу себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, включает прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам (п. 9 Инструкции № 102).
Себестоимость внутреннего исправимого брака слагается из стоимости материалов и полуфабрикатов, израсходованных на исправление дефектной продукции, расходов на оплату труда производственных рабочих, начисленной за исправление брака, отчислений в бюджет и внебюджетные фонды от средств на оплату труда, а также соответствующей доли общепроизводственных расходов. Себестоимость самих изделий и полуфабрикатов, подвергавшихся исправлению, не включают в потери по исправлению брака.
Пример 1
В швейном цехе при межоперационной утюжке полуфабриката – пальто женского допущен ожог передней половинки рукава.
Допущенный брак можно исправить, произведя подкрой и замену испорченной детали пальто.
В данном случае расходами на исправление брака будут:
– стоимость материала, использованного на подкрой испорченной детали;
– заработная плата рабочих, производивших подкрой детали, а также выполнивших работы по распорке рукава и притачиванию подкроенной детали, разутюживанию шва притачивания;
– начисления на заработную плату.
В данном случае расходы на исправление брака могут быть уменьшены, если деталь пальто с ожогом пригодна для использования на подкрой других мелких деталей. К примеру, передняя половинка рукава может быть использована на подкрой клапана, подзоров, обтачек и т.п., на которых имеются текстильные или иные пороки, возникшие в силу технологических особенностей процесса раскроя или пошива.
Себестоимость внешнего брака
Стоимость внешнего брака состоит из производственной себестоимости продукции (изделий, работ), окончательно забракованной покупателями (потребителями), суммы возмещения затрат, понесенных ими в связи с приобретением этой продукции, а также из расходов по исправлению, замене и транспортировке названной продукции.
Пример 2
Предприятие осуществляет пошив платьев-халатов женских. У покупателя при приемке товара установлено, что на ряде изделий нет пуговиц, а также в некоторых изделиях пуговицы пришиты на местах, не соответствующим петлям.
Такой брак можно исправить на месте у покупателя. Для его исправления был командирован работник организации, который устранил обнаруженные дефекты.
Потери от брака в данном случае будут складываться из суммы командировочных расходов, оплаченных работнику, его заработной платы, сохраняемой за дни командировки, всех установленных начислений на эту заработную плату, а также пуговиц и ниток, использованных на устранение дефектов.
ПОРЯДОК СПИСАНИЯ ПОТЕРЬ ОТ БРАКА
Потери от брака включают в себестоимость тех видов продукции, работ и услуг, по которым обнаружен брак.
Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списывают на себестоимость аналогичной продукции, выработанной в текущем периоде. Если аналогичная продукция (изделие) не производилась, то потери от внешнего брака распределяют между выпущенной продукцией в порядке, установленном учетной политикой.
Отнесение потерь от брака на незавершенное производство не допускается. Исключение может быть в индивидуальном и мелкосерийном производстве при условии, что указанные потери относятся к определенному заказу, не законченному производством.
При расчете размера потерь от брака учитывают только прямой действительный ущерб. Неполученные доходы не учитываются. Под прямым действительным ущербом понимаются утрата, ухудшение или понижение ценности имущества, влекущие необходимость для нанимателя произвести затраты на восстановление, приобретение имущества или иных ценностей либо произвести излишние выплаты.
Если предприятием произведен расчет потерь от брака, то это не означает, что все эти потери можно включать в себестоимость продукции (работ, услуг) и учитывать их при налогообложении прибыли.
При обнаружении брака в первую очередь необходимо установить виновных в его возникновении (при их наличии). Рассчитав сумму потерь от брака, следует предъявить ее для возмещения тому лицу, по чьей вине он допущен. Потери от брака взыскивают с работников организации с учетом норм ст. 400 Трудового кодекса РБ.
При отражении в бухгалтерском учетепотерь от брака продукции следует руководствоваться типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50.
Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 "Брак в производстве".
По дебету счета 28 отражают затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого брака, затраты на его исправление и др.).
По кредиту счета 28 отражают суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции, суммы, подлежащие удержанию с виновных лиц, и др.).
Аналитический учет по счету 28 необходимо вести по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновным лицам.
Стоимость материалов, использованных на замену бракованных деталей и исправление брака, включают в сумму производственного брака и отражают в учете бухгалтерской записью:
Д-т 28 – К-т 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др.
Если в случае исправления брака или в случае неисправимого брака образуются материалы, которые могут быть использованы или реализованы на сторону, их принятие на учет следует отразить записью:
Д-т 10-6 "Прочие материалы" – К-т 28.
Учтенные на счете 28 потери списывают ежемесячно на затраты соответствующего вида производства и отражают в бухгалтерском учете записями:
Д-т 20 "Основное производство", 23, 29 – К-т 28 – при отсутствии или неустановлении виновных лиц;
Д-т 70 – К-т 28 – если брак списывается за счет виновных лиц, причинивших ущерб.
В возникшем браке работники могут быть признаны виновными частично. В таком случае сумма потерь списывается за счет виновных лиц частично, а оставшаяся сумма – на себестоимость.
В ряде случаев исправлять обнаруженный брак экономически нецелесообразно, а более выгодно произвести уценку бракованной продукции до цены возможной реализации. Кроме того, на практике имеют место ситуации, когда готовая продукция по качеству не соответствует требованиям нормативно-технической документации, но она может быть использована по прямому назначению. В таких случаях целесообразно не уничтожать товар (сдавать в утиль), а произвести его уценку до цены возможной реализации.
Пример 3
Покупателю в январе отгружено 100 ед. костюмов по цене 120,0 тыс. руб. на сумму 12 000 тыс. руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % – 2 000 тыс. руб.
При приемке спецодежды по качеству покупатель установил, что детали одежды имеют разнооттеночность ткани, которая в сортных готовых изделиях не допускается.
При разбраковке 15 костюмов признаны не соответствующими требованиям нормативно-технической документации по качеству. Бракованные костюмы в феврале возвращены производителю.
Фактическая себестоимость единицы данной продукции составляла 80 тыс. руб.
В январе в бухгалтерском учете были сделаны записи:
Д-т 43 – К-т 20 – 8 000 тыс. руб.
– приняты на склад готовой продукции 100 ед. костюмов по фактической себестоимости;
Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – К-т 90-1 (субсчет "Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг") – 12 000 тыс. руб.
– отражена выручка от реализации костюмов;
Д-т 90-4 (субсчет "Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг") – К-т 43 – 8 000 тыс. руб.
– отражена фактическая себестоимость реализованной продукции;
Д-т 90-2 (субсчет "Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг") – К-т 68-2 (субсчет "Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг") – 2 000 тыс. руб.
– на сумму НДС, исчисленного по реализации;
Д-т 51 – К-т 62 – 12 000 тыс. руб.
– на сумму оплаты, поступившей от покупателя.
Другие записи (управленческие и прочие расходы, а также финансовый результат) рассматривать не будем, поскольку они производятся в целом за месяц.
В феврале возврат костюмов следует отразить записями:
Д-т 62 – К-т 90-1 – 1 800 тыс. руб. (120 тыс. руб. × 15)
– методом "красное сторно" уменьшена выручка от реализации на основании претензии покупателя;
Д-т 90-2 – К-т 68-2 – 300 тыс. руб.
– методом "красное сторно" уменьшен НДС, исчисленный по реализации;
Д-т 90-4 – К-т 43 – 1 200 (80 × 15) тыс. руб.
– методом "красное сторно" отражена фактическая себестоимость возвращенных костюмов;
Д-т 62 – К-т 51 – 1 800 тыс. руб.
– произведен возврат оплаты покупателям.
Возвращенные изделия не имеют соответствующего товарного вида, но при этом они могут использоваться по своему назначению.
Виновные в браке не установлены, так как при настилании ткани этот дефект выявить было затруднительно.
В феврале произведена уценка костюмов до цены возможной реализации – 60 тыс. за единицу, в т.ч. НДС – 10 тыс. руб. Цена возможной реализации ниже фактической себестоимости.
Поскольку указанные костюмы не соответствуют требованиям нормативно-технической документации, они не могут быть учтены в составе готовой продукции. Их следует учитывать на субсчете 10-6.
В бухгалтерском учете при этом необходимо сделать следующие записи:
Д-т 28 – К-т 43 – 1 200 тыс. руб.
– на фактическую себестоимость бракованной продукции;
Д-т 10-6 – К-т 28 – 750 тыс. руб. (50 тыс. руб. × 15)
– принята на учет бракованная продукция по цене возможной реализации (без учета НДС);
Д-т 20 – К-т 28 – 450 тыс. руб.
– списаны на себестоимость потери от брака;
Д-т 50, 51, 62 – К-т 90-7 – 900 тыс. руб. (60 тыс. руб. × 15)
– отражена в составе прочих доходов выручка от реализации уцененных костюмов;
Д-т 90-8 (субсчет "Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности") – К-т 68-2
– исчислен НДС от выручки по реализации уцененных костюмов;
Д-т 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности" – К-т 10-6 – 750 тыс. руб.
– списана учетная стоимость уцененных костюмов.
Справочно: наличие и движение отходов производства, неисправимого брака, материалов, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в организации, изношенных шин и утильной резины и т.п. учитывают на субсчете 10-6 "Прочие материалы".
ПОРЧА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ НА СКЛАДЕ НЕ ДОЛЖНА ОТРАЖАТЬСЯ В СОСТАВЕ ПРОИЗВОДСТВЕННОГО БРАКА
Готовая продукция – это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком оценки. Такое определение содержится в п. 3.3 государственного стандарта Республики Беларусь СТБ 52.4.01-2007 "Оценка стоимости объектов гражданских прав. Оценка машин, оборудования, инвентаря, материалов".
Для отражения движения готовых изделий в промышленности предназначен счет 43 "Готовая продукция".
Справочно: ранее можно было руководствоваться определением термина "готовая продукция", которое было дано в Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89. Однако с 1 января 2012 г. названная Инструкция утратила силу.
Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50, вступившая в силу 1 января 2012 г., не содержит определения термина "готовая продукция".
На практике иногда имеют место ситуации, подобные приведенной ниже.
Ситуация
В организации швейной отрасли на складе готовой продукции хранилась продукция, упакованная в бумагу. В нескольких пачках упаковка была повреждена. В результате этого произошла потертость изделий на сгибах. Изделия переводу в пониженные сорта не подлежат и являются браком. Не подлежат они и уценке.
Стоимость бракованных изделий по отпускным ценам с НДС составила 3 000 тыс. руб., их фактическая себестоимость – 2 000 тыс. руб.
В организации порча данной продукции была оформлена актом о производственном браке, и потери списаны на себестоимость.
Разберемся, правомерны ли действия организации.
Брак продукции, возникший в результате небрежности при хранении продукции, к производственному браку относить неправомерно.
Стоимость готовой продукции, учтенной по дебету счета 43 и утратившей свои потребительские качества в результате хранения, должна учитываться как потери от порчи ценностей.
В таких случаях потери от порчи готовой продукции следует отразить с использованием счета 94 "Недостачи и потери от порчи имущества".
Счет 94 предназначен для обобщения информации о движении сумм по недостачам и потерям от порчи материалов, товаров, иных запасов, основных средств и другого имущества, выявленным в процессе его заготовления, хранения и реализации, кроме потерь имущества в результате стихийных бедствий.
Справочно: суммы потерь имущества в результате стихийных бедствий согласно п. 16 Инструкции № 102 отражают на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
Суммы недостач и потерь от порчи имущества в пределах норм естественной убыли, выявленные при его хранении или реализации, отражают записью:
Д-т 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и других счетов учета затрат на производство, 44 "Расходы на реализацию" – К-т 94.
Важно! Нормы естественной убыли должны быть установлены законодательно. Самостоятельно разработать и утвердить такие нормы организации не вправе. В швейной отрасли нормы естественной убыли на готовую продукцию не определены.
При установлении виновных лиц суммы потерь от порчи имущества сверх норм естественной убыли отражают записью:
Д-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению ущерба") – К-т 94.
Бухгалтерский учет порчи готовой продукции
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
Д-т 94 – К-т 43 – 2 000 тыс. руб.
– на фактическую себестоимость испорченных изделий;
Д-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению ущерба") – К-т 94 – 2 000 тыс. руб.
– списана сумма потерь на виновное лицо;
Д-т 73 – К-т 90-7 (субсчет "Прочие доходы по текущей деятельности") – 1 000 тыс. руб.
– на разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и фактической себестоимостью испорченной продукции, отраженной на счете 94, если было принято решение взыскать стоимость испорченной продукции по отпускным ценам;
Д-т 50, 70 – К-т 73 – 3 000 тыс. руб.
– возмещены потери виновным лицом.
Если виновные лица не были установлены или судом отказано во взыскании с них, то в бухгалтерском учете это отражают так:
Д-т 90-10 (субсчет "Прочие расходы по текущей деятельности") – К-т 94 – 2 000 тыс. руб.
– на сумму выявленных потерь, если виновные лица не установлены;
Д-т 90-10 – К-т 73-2 – 3 000 тыс. руб.
– если судом отказано во взыскании с виновных лиц.
Важно! Указанные расходы, если судом отказано в их взыскании с виновных лиц по причине ненадлежащего учета и хранения материальных ценностей или по другим зависящим от организации причинам, при налогообложении прибыли учитываться не должны (подп. 1.9 п. 1 ст. 131 НК).
Кроме того, обращаем внимание на дату отражения таких расходов.
В целях налогообложения прибыли они отражаются на дату составления документов, подтверждающих, что виновники не были установлены или суд отказал во взыскании с них (подп. 3.10 п. 3 ст. 129 НК). Списать потери в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, можно только при наличии судебного решения. Поэтому и в целях бухгалтерского учета такие расходы следует учитывать аналогично.
Как видим, неверное отражение на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций по учету порчи готовой продукции при ее хранении может привести к значительному искажению затрат. Это, в свою очередь, скажется на правильности определения финансового результата от деятельности организации и соответственно исказит сумму исчисленного налога на прибыль.
